ITPB3/423-233/09/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2009 r. (data wpływu 8 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ujmowania w rachunku podatkowym przychodów z tytułu sprzedaży biletów lotniczych - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 maja 2009 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ujmowania w rachunku podatkowym przychodów z tytułu sprzedaży biletów lotniczych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi wspomagające transport lotniczy gdzie indziej niesklasyfikowane, m.in. na rzecz przewoźników powietrznych oraz ich pasażerów. Miedzy innymi Spółka w imieniu i na rzecz przewoźników lotniczych dokonuje sprzedaży pasażerom biletów lotniczych na trasach międzynarodowych.

Spółka zamierza pośredniczyć w zakupie biletu przewozu lotniczego także w sytuacji, gdy nie ma podpisanych umów z przewoźnikiem lotniczym, korzystając z ogólnie dostępnych portali sprzedaży biletów lotniczych na stronach internetowych. Spółka dokonywałaby zakupu biletu na zlecenie pasażera, w jego imieniu i na jego rzecz. Warunkiem dokonania rezerwacji na ogólnodostępnym portalu sprzedaży biletów lotniczych jest zapłata za bilet poprzez podanie numeru karty kredytowej obsługiwanej w systemach sprzedaży internetowej. Po dokonaniu rezerwacji płatność za bilet lotniczy następowałaby w momencie zamówienia biletu na portalu sprzedaży biletów poprzez podanie numeru karty kredytowej pasażera. W przypadku, gdyby pasażer nie posiadał karty kredytowej płatność nastąpi poprzez podanie numeru karty kredytowej Spółki i jednocześnie pasażer ureguluje należność za bilet lotniczy w kasie Spółki. Wówczas przewoźnik wystawiałby bilet lotniczy elektroniczny (bilet w formie zapisu elektronicznego w systemie rezerwacji, pasażer otrzymuje tylko numer rezerwacji). Numer tej rezerwacji, poświadczający uprawnienie do odbycia podróży, otrzymywałby pasażer. W celu dokonania zakupu biletu lotniczego w imieniu i na rzecz pasażera Wnioskodawca każdorazowo zawierałby z pasażerem umowę zlecenia nazwaną przez strony umowy "Potwierdzeniem rezerwacji".

W planowanych transakcjach Spółka nie byłaby stroną transakcji kupna-sprzedazy biletu lotniczego pomiędzy pasażerem a przewoźnikiem. Wykonałaby natomiast na zlecenia pasażera i w jego imieniu czynności, których pasażer z jakichś powodów nie chce wykonać sam. Za te czynności Spółka pobrałaby od pasażera wynagrodzenie, które zostałoby nazwane opłatą administracyjną za zlecenie kupna biletu. Pobraną opłatę administracyjną za zlecenie kupna biletu Wnioskodawca zaewidencjonowałby w kasie fiskalnej. Na życzenie pasażera Spółka wystawiałaby fakturę VAT na opłatę administracyjną za zlecenie kupna biletu. Opłata administracyjna za zlecenie kupna biletu stanowiłaby przychód Spółki, zaś pobrana opłata za bilet lotniczy nie stanowiłaby przychodu.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał pytanie, czy przychodem - w przypadku sprzedaży biletów przewozu lotniczego w sytuacji, gdy Spółka nie ma podpisanych umów z przewoźnikiem lotniczym i korzysta z ogólnie dostępnych portali sprzedaży biletów lotniczych - będzie tylko otrzymana od pasażera opłata administracyjna za zlecenie zakupu biletu lotniczego, natomiast otrzymane od pasażera pieniądze za bilet lotniczy będą przychodem konkretnego przewoźnika, a Spółka ma tylko obowiązek przekazać je niezwłocznie przewoźnikowi, zgodnie z umową zlecenia zawartą przez Spółkę z pasażerem.

Zdaniem Wnioskodawcy, jego przychodem, w przypadku działania na zlecenie pasażera przy zakupie biletu lotniczego przy wykorzystaniu ogólnie dostępnych portali sprzedaży biletów lotniczych na stronach internetowych w sytuacji, gdy Spółka nie ma podpisanych umów z przewoźnikiem lotniczym, jest opłata administracyjna za zlecenie zakupu biletu lotniczego. Nie są przychodem Spółki pieniądze otrzymane od pasażera wyłącznie w celu przekazania ich przewoźnikowi w momencie zamówienia w imieniu i na rzecz pasażera biletu na portalu sprzedaży biletów.

Co prawda ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 12 ust. 1 pkt 1 określa, że przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, ale w opisanej sytuacji nie można uznać, że Spółka te pieniądze otrzymała, ponieważ nie otrzymała ich do własnej dyspozycji, a jedynie w celu przekazania ich przewoźnikowi, dla którego to przewoźnika otrzymana kwota jest przychodem.

Stanowisko to potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 maja 1998 r., sygn. akt SA/Sz 1305/97, uznając, że "z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem - jako źródłem dochodu - jest tylko taka wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Otrzymanymi pieniędzmi lub wartościami pieniężnymi są zatem w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy podatkowej tylko takie wartości, które powiększają aktywa majątkowe podatnika, a więc takie, którymi może on rozporządzać jak własnymi".

Spółka nie uznaje za przychód otrzymanych od pasażera pieniędzy, jeśli:

* działa w imieniu i na rzecz pasażera i zgodnie z jego zleceniem,

* pobiera od pasażera pieniądze tylko w przypadku dokonania za niego płatności poprzez podanie numeru karty kredytowej Spółki w ogólnie dostępnym portalu sprzedaży biletów lotniczych na stronie internetowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Przepis art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - dalej: ustawa, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego.

Przychodami są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, a w zakresie przychodów związanych z działalnością gospodarczą także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont - art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 ustawy.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. "Należność" wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Ustawodawca nie wymaga, aby przychodem były tylko wymienione w art. 12 ustawy pożytki, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności gospodarczej osoby prawnej. Wszelkie wpłaty pieniężne, o ile spełniają inne wymagania podane w rozdziale 2 ustawy, mogą być uznane za przychód osoby prawnej, zwłaszcza że listę pożytków - stanowiącą katalog zamknięty - które nie mogą być zaliczone do przychodów zawarto w ust. 4 cytowanego przepisu. Wykładnia językowa tejże normy wskazuje zatem na nieprawidłowość poglądu, że do przychodu zaliczyć można tylko te kwoty, które stanowią przysporzenie majątkowe Spółki.

Odnosząc powyższe unormowania do sytuacji przedstawionej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej należy rozróżnić dwie sytuacje:

Przy pierwszej ewentualności należnością Wnioskodawcy będzie jedynie opłata administracyjna za zlecenie zakupu biletu lotniczego, gdyż płatności za zakup biletu dokonuje sam pasażer z własnych środków finansowych. W drugim wypadku, finansowania zakupu biletu dokonuje Spółka (nastąpi ubytek jej środków finansowych), a pasażer jest zobowiązany do zwrotu zapłaconej przez Wnioskodawcę ceny biletu w drodze zapłaty gotówkowej.

W kontekście powyższego, jeśli Spółka:

* otrzymuje wyłącznie należność z tytułu opłaty administracyjnej za zlecenie zakupu biletu (pierwsza okoliczność) - przychodem będzie tylko opłata administracyjna,

* otrzymuje należność z tytułu opłaty administracyjnej i zwrotu zapłaconej ceny biletu (druga okoliczność) - przychodem będzie całość otrzymanej zapłaty, czyli opłata administracyjna wraz z ceną biletu, gdyż to Spółce przysługuje prawo do skutecznego dochodzenia tej należności.

Należy ponadto zauważyć, iż opisane we wniosku usługi Spółka ma zamiar wykonywać bez zawierania jakichkolwiek umów z przewoźnikami lotniczymi, zatem nie można traktować tej działalności jako klasycznego pośrednictwa na rzecz przewoźników, ani też w ramach stosunku łączącego Spółkę z pasażerem, do której zastosowanie miałyby przepisy Tytułu XXIII Księgi trzeciej ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.