ITPB3/423-224/07/MT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2007 r. (data wpływu 17 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania różnic kursowych - jest prawidłowe.

W dniu 17 grudnia 2007 r. (data wpływu) został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania różnic kursowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 30 listopada 2006 r. "M." sp. z o.o. z siedzibą w G. wniosła do Spółki - Wnioskodawcy wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego, obejmując w zamian udziały w kapitale zakładowym Spółki. W ramach składników majątkowych przedsiębiorstwa będącego przedmiotem wkładu, uwzględniono niespłacone części dwóch kredytów wyrażonych w walucie euro, zaciągniętych przez "M." Sp. z o.o. w marcu 2005 i 2006 r.. Spółka ta, spłacając raty kredytów ustalała różnice kursowe, stosując dla wyceny wartości kredytu wyrażonego w euro kurs historyczny, tj. kurs średni Narodowego Banku Polskiego z dnia otrzymania kredytu.

Obecnie kredyty są spłacane kwartalnie przez Wnioskodawcę. W stosunku do kwot tych spłat, ustalane są różnice kursowe, w oparciu o kurs historyczny, czyli kurs średni NBP z dnia otrzymania kredytów przez "M." sp. z o.o. oraz kurs sprzedaży banku z dnia spłaty poszczególnych rat kredytu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Jaki kurs powinna przyjąć Spółka w celu ustalenia różnic kursowych, które powstaną w momencie spłaty kredytu. Czy Spółka może ustalać różnice kursowe w oparciu kurs średni Narodowego Banku Polskiego z dnia otrzymania kredytu przez "M." Sp. z o.o....

Zdaniem Wnioskodawcy, należy przyjąć kurs historyczny, tj. kurs średni NBP z dnia otrzymania kredytów oraz kurs sprzedaży banku z dnia spłaty tych kredytów. Jest to uzasadnione treścią art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z jego przepisami, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Natomiast ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Zdaniem Spółki, za faktycznie zastosowany kurs waluty z dnia otrzymania kredytów w rozumieniu art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy uznać kurs historyczny, tj. kurs średni NBP z dnia otrzymania tych kredytów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie art. 15a tej ustawy albo na podstawie przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania. Wybór drugiej z wymienionych metod wiąże się z obowiązkiem poinformowania właściwego organu podatkowego (art. 9b ust. 3 wskazanej ustawy). W braku takiej informacji przyjmuje się, że podatnik stosuje tzw. podatkową metodę ustalania różnic kursowych, normowaną przepisami art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnym.

Ustęp pierwszy wskazanego art. 15a stanowi, że różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3. W przypadku otrzymania kredytu, dodatnie różnice kursowe powstają, jeśli wartość kredytu w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). O ujemnych różnicach

kursowych będziemy mówić, gdy wartość kredytu w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 3 pkt 5 wskazanej ustawy).

Z treści przytoczonych przepisów wynika, że dla ustalenia różnic kursowych podstawowe znaczenie ma faktycznie zastosowany kurs waluty z dnia otrzymania kredytu i z dnia jego spłaty. Pod tym pojęciem należy rozumieć taki kurs, w oparciu o który rzeczywiście wyceniono dokonane w danym dniu transakcje walutowe. W przypadku, gdy środki pieniężne w walucie obcej wpływają na rachunek bankowy, bądź są przekazywane z takiego rachunku, kursem faktycznie zastosowanym jest odpowiednio kurs kupna bądź sprzedaży banku, z którego usług korzysta podatnik. Jeżeli natomiast, nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego w danym dniu kursu waluty, dla ustalenia różnic kursowych stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień (art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Kurs ten ma zastosowanie również w sytuacji, gdy faktycznie zastosowany kurs waluty jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, a podatnik, pomimo wezwania nie dokonał zmiany tej wartości, ani nie wskazał przyczyn uzasadniających zastosowanie takiego kursu waluty (art. 15a ust. 5 wskazanej ustawy).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że pierwotny kredytobiorca ustalał różnice kursowe powstające w związku ze spłatą kolejnych rat kredytów w oparciu o kurs historyczny, czyli kurs średni Narodowego Banku Polskiego z dnia otrzymania kredytów oraz kurs sprzedaży banku, z którego usług korzystał z dnia spłaty poszczególnych rat kredytu. Spółka, do której wniesiono wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa, przejęła spłatę pozostałej części kredytów uwzględnionych wśród składników majątkowych tego przedsiębiorstwa. Ustala powstające w związku z tym różnice kursowe według takich samych zasad, jak czynił to podmiot pierwotnie zobowiązany do spłaty kredytów.

Na gruncie obowiązujących przepisów należy uznać, że przyjęcie kursu historycznego, czyli kursu średniego Narodowego Banku Polskiego z dnia otrzymania kredytów w walucie obcej dla wyceny wartości tych kredytów w celu ustalenia różnic kursowych jest prawidłowe, o ile był to kurs faktycznie zastosowany. W przeciwnym wypadku, w braku możliwości wskazania faktycznie zastosowanego kursu, Spółka powinna zastosować kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania kredytów. Drugi z kursów walut - kurs sprzedaży banku, z którego usług korzysta Spółka z dnia dokonania spłaty raty kredytu, stosowany dla wyceny wartości tych rat w momencie ich spłaty jest określany prawidłowo.

Należy zastrzec, że wskazane powyżej przepisy mają zastosowanie przy ustalaniu różnic kursowych, powstających w związku ze spłatą rat kredytów dokonywaną po dniu 31 grudnia 2006 r. Artykuły 9b oraz 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały bowiem wprowadzone do jej treści mocą ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1589). Regulacje te weszły w życie z dniem 1 stycznia 2007 r. i mają zastosowanie do osiągniętych dochodów (poniesionych strat) od tego dnia (art. 11 ustawy nowelizującej).

Ponadto, na mocy art. 15a ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedstawione zasady ustalania różnic kursowych, wynikające z regulacji art. 15a ust. 2 pkt 5 i ust. 3 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się odpowiednio do kapitałowych rat kredytów.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.