ITPB3/423-201/07/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2007 r. (data wpływu 10 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podróżami służbowymi prokurenta w wysokości faktycznie poniesionych kosztów oraz wypłaconych "diet" i ryczałtów za hotel - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 grudniu 2007 r. wpłynął do tut. organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podróżami służbowymi prokurenta w wysokości faktycznie poniesionych kosztów potwierdzonych fakturami lub innymi dokumentami oraz wypłaconych diet i ryczałtów za hotel.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka zajmuje się importem i hurtową sprzedażą ryby mrożonej. Za kontakty z kontrahentami i realizacje sprzedaży odpowiedzialny jest m.in. prokurent Spółki. W związku z wykonywaniem swoich zadań (składanie ofert, negocjowanie umów, wyjaśnianie problemów, udział w targach) odbywa on podróże służbowe w kraju i zagranicą.

Prokurent nie otrzymuje od Spółki wynagrodzenia za prowadzenie jej spraw (nie jest jej pracownikiem).

Jednakże Spółka wypłaca prokurentowi zwrot wydatków poniesionych w związku z podróżami służbowymi na druku rozliczenia delegacji (uwzględniając przejechane kilometry prywatnym samochodem, bilety kolejowe i komunikacji miejskiej, taksi, hotele, wstęp na targi, itp.) oraz wypłaca diety i ryczałty za nocleg (jeśli nie korzysta z hotelu) na zasadach i w wysokości określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Zwrócone wydatki, poniesione przez prokurenta w podróży służbowej, są zaliczane do kosztów Spółki.

Natomiast wypłacona mu dieta, na podstawie decyzji Spółki, nie jest zaliczana do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadała następujące pytania:

Czy Spółka ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podróżami służbowymi prokurenta w wysokości faktycznie poniesionych kosztów (potwierdzonych fakturami lub innymi dokumentami) oraz wypłaconych diet i ryczałtów za hotel.

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podróżami służbowymi prokurenta, gdyż są one bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami ze sprzedaży hurtowej ryb mrożonych.

W ocenie Spółki powyższe stanowisko wynika wprost z brzmienia przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. W tym ostatnim z wymienionych przepisów ustawodawca zawarł zamknięty katalog wydatków, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Nie zawiera on ograniczeń lub wyłączeń dla zwrotu wydatków oraz wypłaconych diet i ryczałtów prokurentowi z tytułu odbywanych podróży służbowych w sprawach Spółki.

Spółka wskazała, że w przedstawionym stanie faktycznym nie odnosi się do prokurenta ograniczenie zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 38a powyższej ustawy. Należy podkreślić, że prokurent nie jest osobą wchodzącą w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych.

Wnioskodawca podniósł, że prokura jest szczególną formą pełnomocnictwa, a skoro ustawodawca nie objął wprost pełnomocników normą tego przepisu, to nie można dokonywać wykładni rozszerzającej tej normy, w wyniku której wydatki na rzecz osoby prokurenta zostałyby objęte wyłączeniem z kosztów uzyskania przychodów.

Ponadto wydatki związane z podróżami służbowymi prokurenta spełniają wszystkie warunki potrzebne do uznania je za koszty uzyskania przychodu:

* pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przez Spółkę przychodami,

* nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy,

* zostały prawidłowo udokumentowane.

Ponieważ prokurent prowadzi większość rozmów i spotkań handlowych Spółki z jej kontrahentami, jest oczywistym więc, że jego wyjazdy służbowe przynoszą Spółce wymierne korzyści.

Podsumowując, poniesione przez Spółkę wydatki w postaci zwrotu prokurentowi wydatków poniesionych na wyjazdach służbowych oraz wypłacone diety i ryczałty, o których mowa powyżej, stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki.

Na tle przedstawionego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przywołana regulacja wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów - dla celów podatku dochodowego - składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.

Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

- konieczność faktycznego - co do zasady - poniesienia wydatku,

- poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu.

Drugi z tych elementów stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek nie został ujęty w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Do katalogu tego należą m.in. wydatki, które nie są zaliczane do kosztów podatkowych po przekroczeniu ustawowo określonych limitów, gdy nie spełnią określonych warunków, bądź ze względu na swój charakter bezwzględnie nie stanowią kosztów podatkowych

Artykuł 16 ust. 1 ustawy zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, iż każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

Na podstawie tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów między innymi:

* wydatków związanych z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) (art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy),

* wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji (art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy),

* wydatków z tytułu kosztów używania dla potrzeb działalności gospodarczej samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdów dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach określonych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu (art. 16 ust. 1 pkt 51 ustaw).

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

W konsekwencji nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania. Skoro bowiem ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem osiągnięcia przychodów, to ten cel musi być widoczny. Ponoszone koszty winny ten cel realizować lub co najmniej zakładać go jako realny.

Prawo zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów dany podmiot ma w przypadku, gdy wydatki te pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Natomiast kwestie ewentualnych uprawnień do zwrotu kosztów podróży, podobnie jak i do zwrotu do diet i noclegów prokurentów osoby prawnej, niebędących jej pracownikami, należy rozpatrywać na tle przepisów bądź postanowień regulaminów, uchwał i statutów osoby prawnej, określających ich prawa i obowiązki, zakres oraz warunki zwrotu ww. należności.

W sytuacji, gdy postanowienia regulaminów, uchwał lub statutów przewidują zwrot należności z tytułu podróży osób, niebędących pracownikami przedsiębiorcy, pozostających w związku z reprezentacją i realizacją zadań osoby prawnej, zwrot wydatków stanowi - co do zasady - koszt uzyskania przychodu osoby prawnej.

Odnosząc się do treści wniosku podkreślić należy, że funkcja prokurenta jest bezspornie związana z działalnością danego podmiotu gospodarczego, w tym spółki z o.o., i jeżeli prokurent nie wykracza poza zakres swoich obowiązków należy uznać, iż - co do zasady - wydatki na jego wynagrodzenie oraz w związku z realizacją jego obowiązków są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów Spółki.

Ustawą z dnia 14 lutego 2003 r. o zmianie ustawy - Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 49, poz. 408) przepisy dotyczące prokury została włączone do Kodeksu cywilnego (w skrócie k.c.). Art. 109 ¹ § 1 k.c. stanowi, iż prokura jest pełnomocnictwem udzielonym przez przedsiębiorcę podlegającego obowiązkowi wpisu do rejestru przedsiębiorców, które obejmuje umocowanie do czynności sądowych i pozasądowych, jakie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Wskazana definicja oznacza, że prokura swoim zakresem oczywiście nie obejmuje upoważnienia do dokonywania czynności, które nie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż udzielenie prokury jest uznawane za jednostronną czynność prawną. Do udzielenia prokury wystarczające jest zatem złożenie oświadczenia woli przez podmiot do tego uprawniony. Powołanie do pełnienia określonych funkcji jest więc stosunkiem prawnym jednostronnym.

W związku z powyższym prokura może być także ustanowiona w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością i zgodnie z art. 208 § 6 Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) wymagana jest do tego zgoda wszystkich członków zarządu spółki. Przepis ten jest bezwzględnie obowiązującym i oczywiste jest, iż nie może on być zmieniony umową spółki. Prokura powinna być udzielona na piśmie pod rygorem nieważności.

Prokura jest pełnomocnictwem o ustawowym zakresie umocowania, które nie może być zmienione przez zarząd czy inny organ spółki. W związku z tym prokurent może składać oświadczenia woli we wszystkich sprawach dotyczących przedsiębiorstwa, z wyjątkiem: zbycia przedsiębiorstwa, dokonania czynności prawnej, na podstawie której następuje oddanie przedsiębiorstwa do czasowego korzystania oraz zbywania i obciążania nieruchomości przedsiębiorstwa (art. 109 ³ k.c.).

W praktyce prokurent często jest pracownikiem spółki i otrzymuje w związku z tym wynagrodzenie na podstawie umowy o pracę. W wynagrodzeniu tym może być zawarte wynagrodzenie z tytułu wykonywania funkcji prokurenta. Prokurenta może także wiązać ze spółką umowa zlecenia i w takim przypadku zarząd spółki decyduje o jego wynagrodzeniu.

Natomiast z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż prokurent nie jest związany ze Spółką umową o pracę (nie otrzymuje wynagrodzenia) ani umową zlecenia, zgodnie z którą przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie (art. 734 § 1 Kodeksu cywilnego).

O ile więc postanowienia regulaminów, uchwał i statutów przewidują zwrot należności z tytułu podróży osób niebędących pracownikami, pozostających w związku z realizacją zadań osoby prawnej, to powinny one również określać zakres bądź warunki realizacji tych należności.

Mogą one zatem postanawiać o wypłacie kosztów podróży służbowych na warunkach podobnych, jakie mają zastosowanie do podróży służbowych pracowników zatrudnionych w jednostkach państwowej lub samorządowej sfery budżetowej, określonych w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy na podstawie art. 775 § 2 Kodeksu Pracy (tj. na podstawie wskazanego przez Spółkę we wniosku rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 z późn. zm.), a także rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.) bądź ograniczyć zakres należności do zwrotu, np. udokumentowanych kosztów przejazdu i ewentualnie noclegu według faktycznie poniesionych kosztów.

Wypłaty czynione tytułem zwrotu kosztów podróży osoby wyznaczonej przez spółkę do prowadzenia jej spraw i jej reprezentowania, mogą być, co do zasady, rozpoznawane jako koszt podatkowy spółki, jeżeli są uzasadnione i udokumentowane.

W tym zakresie bez znaczenia pozostaje okoliczność, czy tytułem dla tego wyznaczenia była umowa o pracę, umowa cywilnoprawna, czy udzielona uchwałą - za zgodą wszystkich członków zarządu - prokura.

Równocześnie należy zauważyć, że koszty poniesione przez spółkę tytułem zwrotu prokurentowi wydatków związanych z podróżą nie zostały - bezpośrednio, wprost wymienione w postanowieniach art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Do przedstawionego w zapytaniu stanu faktycznego zastrzeżenia zawarte zarówno w art. 16 ust. 1 pkt 38 jak i w pkt 38a ustawy nie mają zastosowania. Omawiane wydatki nie mają charakteru jednostronnych świadczeń na rzecz udziałowca spółki, a także nie dotyczą również członka organu stanowiącego spółki.

Niemniej jednak z treści wniosku wynika, że Spółka zwracając prokurentowi wydatki dotyczące kosztów podróży prywatnym samochodem prokurenta, ponosi wydatki o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zatem w przedmiotowym przypadku zastosowanie przy obliczaniu ww. limitów będzie miało rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz warunków dokonywania zwrotu kosztów używania dla celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. Nr 27, poz. 271 z późn. zm.).

Tym samym zwrot kosztów używania samochodu prywatnego przez prokurenta, nie będącego pracownikiem, może być rozpoznawany pod kątem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 pkt 51 i ww. ustawy.

Zgodnie ze wskazanym przepisem ustawy nie stanowią kosztu uzyskania przychodu wydatki z tytułu kosztów używania dla potrzeb działalności gospodarczej samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdów dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach określonych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję pojazdu. Przez wskazaną stawkę za jeden kilometr przebiegu należy rozumieć stawkę określoną dla samochodów osobowych, uwzględniającą odpowiednio pojemność silnika (art. 16 ust. 4 ww. ustawy).

Przy czym spełnione muszą być wymogi określone w art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten stanowi, że przebieg pojazdu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 powinien być z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemności silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z pomnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu oraz podpis podatnika (zleceniodawcy) i jego dane. W razie braku tej ewidencji, wydatki z tytułu używania samochodów nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.

Opierając się na powołanym przepisie, dopuszczalne jest zaliczenie do kosztów podatkowych poniesionych i należycie udokumentowanych wydatków z tytułu używania na potrzeby działalności prowadzonej przez podatnika samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika, ale w granicach wskazanego w przepisie limitu. Innymi słowy, Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskana przychodów kwotę wynikającą z ewidencji przebiegu pojazdu, jeżeli podróż prokurenta była racjonalnie uzasadniona.

Reasumując, uzasadnione i udokumentowane wydatki poniesione przez Spółkę w związku z podróżami prokurenta (w tym dotyczące wyżywienia i zakwaterowania, noclegów) mogą być, co do zasady, rozpoznawane jako koszty podatkowe w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 z uwzględnieniem przepisu art. 16 ust. 1 cyt. ustawy. Warunkiem niezbędnym jest oczywiście wykazanie, że między wydatkami a zamierzonym przychodem istniał związek przyczynowo-skutkowy w tym znaczeniu, że wydatki te były uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, i że w rezultacie ich poniesienia Podmiot mógł oczekiwać zwiększenia swoich przychodów, względnie zabezpieczenia źródła przychodu. A zatem konieczne będzie udokumentowanie, także w razie nie uzyskania przychodu w następstwie poniesienia tych wydatków, że były one - obiektywnie rzecz ujmując - racjonalne co do zasady i co do wielkości.

W celu wykazania związku pomiędzy kosztem, a przychodem Podatnik musi dysponować wymaganymi przez prawo dowodami. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez Podatnika przychodów. W zakresie obowiązków Podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Na tle więc wymienionych w piśmie bardzo ogólnie rodzajów wydatków (związanych ze spotkaniami, rozmowami handlowymi, uczestnictwem w targach) bez badania ich związku z przychodami w świetle weryfikacji zgromadzonych przez Spółkę konkretnych dowodów - tut. organ nie może przesądzić, że wydatki te są racjonalnie uzasadnione, gdyż jest do tego nieuprawniony w świetle wyżej przedstawionego stanu faktycznego. Samo ogólne przedstawienie wydatków nie wystarcza, aby można je było uznać za koszty uzyskania przychodów bez analizy ich związków z przychodem.

Zagadnienia te nie są przedmiotem postępowania w trybie art. 14a ustawy - Ordynacja podatkowa, gdyż to postępowanie opiera się na przyjęciu stanu faktycznego opisanego przez Podatnika - a nie na weryfikacji, czy taki stan faktyczny ma miejsce w rzeczywistości, tj. czy w tym konkretnym przypadku Wnioskodawca poprzez posiadane konkretne dowody udowodnił, że szczegółowe pozycje i kwoty kosztów są kosztem uzyskania przychodów, gdyż jest to właściwość postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej.

Mając na uwadze powyższe, zajęte przez Spółkę stanowisko w kwestii oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, zgodnie z którym można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z podróżami prokurenta w wysokości faktycznie poniesionej oraz kwoty wypłaconych "diet" i ryczałtów za hotel - uznaje się za nieprawidłowe.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 - 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.