ITPB3/423-196/07/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w kwestii ustalenia momentu potrącalności wydatków z tytułu podatku od nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 grudnia 2007 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w kwestii ustalenia momentu potrącalności wydatków z tytułu podatku od nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka informuje, iż postanowieniem z dnia 2 maja 2007 r. rozpoczęto proces jej likwidacji. Główni jej udziałowcy (2 osoby) nie żyją. Ostatnie sprawozdanie finansowo - księgowe sporządzono na dzień 31 grudnia 2003 r. Z uwagi na choroby udziałowców od 2004 r. Spółka nie prowadziła działalności gospodarczej, a tym samym nie uzyskiwała przychodów. Spółka rozpoczęła działalność w 1987 r. i do dnia dzisiejszego nie zachowały się żadne dowody finansowo - księgowe z uwagi, iż po pozostawieniu budynku Spółki bez żadnego dozoru, został on zdewastowany. Budynek ten decyzją Inspektora Nadzoru Budowlanego nadaje się do rozbiórki. Wnioskodawca informuje również, iż z chwilą sprzedaży tej nieruchomości i prawa wieczystego użytkowania gruntu uzyska przychód.

W piśmie z dnia 11 lutego 2008 r., stanowiącym uzupełnienie przedstawionego stanu faktycznego Spółka informuje, że nie uiściła podatku od nieruchomości za lata 2004-2006, jak również za 2007 rok, z uwagi na brak środków. Od 1 stycznia 2004 r. do chwili rozpoczęcia procesu likwidacji, tj. do dnia 2 maja 2007 r. Jednostka nie prowadziła żadnych zapisów finansowo - księgowych. Budynek, od którego naliczany jest podatek od nieruchomości, protokołem z dnia 26 czerwca 2007 r. Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego nie nadaje się do remontu i stanowi zagrożenie życia. Spółka wskazuje, że uiści wszystkie zobowiązania z chwilą sprzedaży nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka może zaliczyć w koszty uzyskania przychodów w 2007 r. podatek od nieruchomości za lata 2004, 2005, 2006, w kwocie 37.791,10 zł.

Spółka stoi na stanowisku, iż skoro zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, to może zaliczyć podatek od nieruchomości za lata 2004-2006 w koszty uzyskania przychodów w 2007 r..

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W stanie prawnym obowiązującym w 2006 r., zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (...).

Z przepisu tego wynika zatem, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w bezpośrednim bądź pośrednim związku przyczynowo - skutkowym z przychodami (tzn. wydatki takie są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, ponieważ w rezultacie ich poniesienia podatnik może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów).

Koszty pośrednie dotyczą całokształtu prowadzonej działalności gospodarczej i ponoszone są w celu zachowania źródła przychodów. Tego rodzaju kosztem jest między innymi podatek od nieruchomości, który wynika z faktu posiadania nieruchomości przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Wydatek taki należy klasyfikować jako element kosztów stałych, który podatnik jest obowiązany uiszczać w związku z posiadanym przez niego majątkiem.

A więc ponoszenie wydatków o charakterze publicznoprawnym od posiadanych nieruchomości związanych z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą może mieć wpływ na możliwość osiągnięcia przez niego przychodu, choć trudno powiązać je z konkretnym przysporzeniem. Wydatki takie należy zatem zaliczać do kosztów uzyskania przychodów jako koszty ogólne prowadzonej działalności gospodarczej.

Z treści art. 15 ust. 4 powołanej ustawy, w brzmieniu obowiązującym w 2006 r., wynika natomiast, iż koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

Przepis ten wskazywał, iż podatnik mógł ponosić koszty, które bezpośrednio wiązały się z konkretnymi przychodami osiągniętymi w roku podatkowym lub też mógł ponosić koszty, które miały pośredni wpływ na osiągane przychody. Wydatki pośrednie, dotyczące całokształtu prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, należało uznać za koszty uzyskania przychodów w okresie faktycznego ich poniesienia, czyli zapłaty.

W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. ustawodawca w art. 15 ust. 4-4e cytowanej ustawy wprowadził odrębne zasady dotyczące momentu rozpoznawania kosztów dla celów podatkowych, w zależności czy dany wydatek wiąże się z możliwością uzyskania przychodów w sposób bezpośredni lub pośredni. Art. 15 ust. 4d stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Ponadto z treści art. 15 ust. 4e tej ustawy wynika, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Reasumując warunkiem koniecznym zakwalifikowania konkretnego wydatku do kosztu uzyskania przychodów jest występowanie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskanym przychodem.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

* został poniesiony przez podatnika,

* jest definitywny, a więc bezzwrotny,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wydatek z tytułu zapłaty podatku od nieruchomości, przy założeniu spełnienia ww. przesłanek, może stanowić koszt podatkowy tym bardziej, że podatnik jest zobowiązany na podstawie przepisów prawa do ponoszenia takiego wydatku (kosztu tego zgodnie z prawem nie może uniknąć).

Jednakże, zgodnie z treścią ustawowej regulacji, kwalifikacja przez jednostkę poniesionego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów winna brać pod uwagę przeznaczenie wydatku, jego celowość i zasadność dla funkcjonowania podmiotu oraz potencjalną możliwość przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodów. Koszty pośrednie dotyczą bowiem całokształtu działalności Spółki, ponoszone są w celu zachowania źródła przychodów.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe przepisy, nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem podatnika, iż wydatki dotyczące podatku od nieruchomości mają charakter kosztów bezpośrednio związanych z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4 powołanej ustawy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r.. Wydatki o charakterze publicznoprawnym, takie jak podatek od nieruchomości, zarówno w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., jak i od 1 stycznia 2007 r., są kosztami ogólnymi i należy rozpatrywać je jako koszty pośrednie, które potrącane są w dacie ich faktycznego poniesienia.

Z przedstawionych okoliczności wynika, iż Spółka nie uiściła zaległego podatku od nieruchomości za lata 2004-2006 z uwagi na brak środków, od 2004 r. nie prowadzi działalności gospodarczej oraz jest w trakcie likwidacji. Stwierdzić należy więc, iż na gruncie ww. przepisów prawa podatkowego poniesione przez Jednostkę wydatki w postaci podatku od nieruchomości za lata 2004-2006 nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów, bowiem nie zachodzi związek przyczynowo - skutkowy z osiąganymi przychodami wskutek zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jego zaistnienia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.