ITPB3/423-190/07/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2007 r. (data wpływu 4 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania do osiąganych przez Wspólnotę Mieszkaniową dochodów zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 grudnia 2007 r. wpłynął do tut. organu wniosek Wspólnoty o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego w związku z realizacją umowy zawartej z właścicielami domów jednorodzinnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Budynki przy ulicy B. w G., których mieszkańcy tworzą Wspólnotę Mieszkaniową wraz z sąsiednimi domami jednorodzinnymi wybudowane zostały przez developera w ramach jednej inwestycji. Na skutek podziału nieruchomości, na której zrealizowana został budowa Osiedla powstała odrębna nieruchomość zabudowana budynkiem wielorodzinnym, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą oraz nieruchomości zabudowane domami jednorodzinnymi w zabudowie szeregowej oraz nieruchomość drogowa, dla której Sad Rejonowy prowadzi odrębną księgę wieczystą.

Na skutek podziału właściciele domów w zabudowie szeregowej nie są członkami Wspólnoty.

Domy jednorodzinne w zabudowie szeregowej znajdują się w obrębie Osiedla, dojazd do nich możliwy jest przez nieruchomość drogową. Domy jednorodzinne podłączone są do wodociągu, kanalizacji oraz kotłowni znajdujących się na terenie należącym do członków Wspólnoty. Właściciele domów jednorodzinnych korzystają także z innych części wspólnych osiedla, takich jak portiernia, system monitoringu, śmietnik, plac zabaw dla dzieci, tereny zielone.

Z uwagi na okoliczność, iż domy jednorodzinne podłączone zostały przez inwestora budującego Osiedle do sieci znajdujących się w budynku wielorodzinnym stanowiącym obecnie Wspólnotę oraz nie istniej inna możliwość techniczna zaopatrywania właścicieli domów jednorodzinnych, m.in. w ciepłą wodę i ogrzewanie Wspólnota i właściciele domów jednorodzinnych postanowili zawrzeć porozumienie w celu uregulowania zasad korzystania z części wspólnych oraz infrastruktury osiedlowej, z którego wynika, że właściciele domów jednorodzinnych są rozliczani na takich samych zasadach, jak członkowie Wspólnoty. Przedmiotem porozumienia jest ustalenie zasad korzystania i partycypacji przez właścicieli domów w kosztach eksploatacji oraz utrzymania części wspólnych Osiedla oraz infrastruktury Osiedla pozostającej we władaniu Wspólnoty.

Właściciele domów jednorodzinnych za umożliwienie im korzystania z części wspólnych Osiedla oraz infrastruktury technicznej zobowiązani są do uiszczania zaliczek na poczet wydatków ponoszonych przez Wspólnotę do dziesiątego dnia każdego miesiąca oraz wpłacania ewentualnej różnicy pomiędzy rzeczywistą sumą kosztów a pobranymi zaliczkami za dany okres rozliczeniowy, analogicznie jak członkowie Wspólnoty.

Członkowie Wspólnoty nie ponoszą wobec właścicieli domów jednorodzinnych odpowiedzialności za jakość jakichkolwiek usług lub świadczeń, z jakich właściciele domów korzystają na podstawie porozumienia.

Ze względu na koszty ponoszone przez Wspólnotę, związane z powierzeniem zarządzania osiedlem profesjonalnemu administratorowi, właściciele domów, podobnie jak członkowie Wspólnoty zobowiązani są do ponoszenia kosztów z tym związanych. Członkowie Wspólnoty, w imieniu których rozliczenia z właścicielami domów jednorodzinnych prowadzi Zarząd Wspólnoty oraz Administrator, nie generują z tego tytułu dochodu, ponieważ nie jest doliczana marża.

W związku z powyższym Spółdzielnia zadała następujące pytania:

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze. Wniosek Spółdzielni w zakresie pytania drugiego i trzeciego zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Odnosząc się do pytania pierwszego, Wnioskodawca wskazał na treść art. 6 oraz art. 12 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali oraz przepisów art. 12, art. 15 oraz art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie Wnioskodawcy, analiza powyższych przepisów prowadziło wniosku, że Wspólnota Mieszkaniowa w momencie powstania nie posiada żadnego majątku. Przepis art. 6 ustawy o własności lokali daje Wspólnocie możliwość nabycia praw majątkowych. Wspólnota jest powołana do zarządzania częściami wspólnymi i rozliczania kosztów związanych z utrzymaniem lokali będących własnością członków wspólnoty. Zatem przepływy finansowe pomiędzy członkami wspólnoty a Wspólnotą Mieszkaniową nie stanowią przychodu, o jakim mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwagi na okoliczność, iż są to de facto rozliczenia każdego z członków Wspólnoty z samym sobą.

Wydatki ponoszone przez Wspólnotę nie stanowią również kosztów podatkowych w rozumieniu art. 15 powołanej ustawy, gdyż zadaniem Wspólnoty jest dokonanie tylko i wyłącznie czynności czysto technicznych, polegających na wzajemnym rozliczeniu się wszystkich członków wspólnoty. Obowiązki wspólnoty, którą reprezentuje zarząd, sprowadzają się do funkcji rozliczeniowo-administracyjno-sprawozdawczych. Podstawą działań Wspólnoty nie jest świadczenie usług na rzecz członków Wspólnoty.

Zdaniem Wspólnoty stwierdzenia powyższe prowadzą do wniosku, że Wspólnota Mieszkaniowa nigdy nie osiągnie dochodu podlegającego opodatkowaniu i przytaczane w wielu interpretacjach organów podatkowych przykłady, zgodnie z którymi dana wspólnota może osiągnąć dochód podlegający opodatkowaniu, np. poprzez wynajem dachu pod lokalizacje nadajników gsm są błędne. Zakładają one, że część wspólna stanowi majątek Wspólnoty.

Powyższą tezę obala zdaniem Wspólnoty treść art. 12 ust. 2 ustawy o własności lokali, zgodnie z którym przychody z nieruchomości wspólnej w pierwszej kolejności służą pokrywaniu wydatków związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, zaś w części przekraczającej te potrzeby przypadają właścicielom lokali w stosunku do ich udziałów. Z powyższego wynika, że dochody uzyskane z udziału w części wspólnej stanowią dochód każdego członka wspólnoty w wysokości odpowiadającej jego udziałowi.

W ocenie Wspólnoty, jej dochody będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych tylko w przypadku, gdy dochody będą osiągane ze składnika majątkowego stanowiącego własność Wspólnoty mieszkaniowej, nie zaś jej członków.

Potwierdzeniem stanowiska, że Wspólnota Mieszkaniowa może mieć własny majątek, który nie jest tożsamy z majątkiem posiadanym przez członków jest okoliczność, iż zgodnie z przepisami ustawy o własności lokali, wspólnota może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania. Z powyższego wynika, również, że wspólnota może rozporządzać tylko majątkiem własnym, nie zaś majątkiem stanowiącym własność, w częściach ułamkowych, członków wspólnoty.

Powyższe stanowisko znajduje zdaniem Wspólnoty, potwierdzenie w wykładni art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przypadku, gdy wspólnota z posiadanych środków finansowych nabyła jakiś składnik majątku i uzyskiwała z niego dochód, będzie on podlegał opodatkowaniu podatkiem, o ile nie będzie korzystał ze zwolnienia, o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 powołanej ustawy.

Z powyższego wynika, iż w przypadku, gdy Wspólnota Mieszkaniowa w jakikolwiek sposób rozporządzi pomieszczeniem, urządzeniem lub wytworzonym - w oparciu o majątek stanowiący własność członków wspólnoty - towarem, ewentualny dochód powstanie po stronie każdego z członków wspólnoty.

Odnosząc powyższe na grunt zaistniałego stanu faktycznego, mając na uwadze, że właściciele domów jednorodzinnych partycypują w kosztach ponoszonych przez członków wspólnoty, jak gdyby byli członkami tej Wspólnoty, Wnioskodawca podnosi, że wpłacane przez właścicieli domów jednorodzinnych zaliczki pozostaną dla członków wspólnoty neutralne podatkowo z uwagi na brak osiągania dochodu.

Wpłacane zaliczki nie stanowią wbrew temu, co wynika z wielu interpretacji podatkowych przychodów Wspólnoty Mieszkaniowej.

Stanowisko, zgodnie z którym w przypadku sprzedaży części wspólnej dochód powstaje po stronie członków wspólnoty mieszkaniowej, a nie wspólnoty mieszkaniowej wynika z interpretacji wydanej przez Pierwszy Urząd Skarbowy w Gdyni w sprawie o sygn. XII-1/433-75/TZ-37/05/DK, pozytywnie zweryfikowanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku (sygn. akt PI 005-346/05/03).

Na tle przedstawionego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Podkreślić należy, ze wspólnota mieszkaniowa, jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej podlega przepisom ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), co wynika z jej art. 1 ust. 2.

W myśl art. 12 ust. 1 powołanej ustawy przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. Bez znaczenia jest źródło pochodzenia tych środków, tzn. czy zostały one wypracowane wskutek prowadzenia działalności gospodarczej, uzyskane jako pożytki zrealizowane przez wspólnotę z nieruchomości wspólnej czy też otrzymane w inny przewidziany tą ustawą sposób. Oznacza to, że wszystkie środki pieniężne jakie wpływają na rachunek wspólnoty (bądź są wpłacane do kasy) stanowią, w rozumieniu ustawy podatkowej, przychód, bez względu na źródło ich pochodzenia.

Dotyczy to zarówno uiszczonych przez członków wspólnoty zaliczek na pokrycie kosztów zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, jak i opłat za dostarczone do poszczególnych lokali media. Do wpłat tych nie ma zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Istotą wspólnoty mieszkaniowej nie jest bowiem świadczenie usług na rzecz członków wspólnoty, a jedynie gromadzenie środków i dokonywanie z nich opłat niezbędnych dla utrzymania lokali w należytym stanie.

Z kolei kosztem uzyskania przychodów wspólnoty mieszkaniowej, w myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. będą wszelkie wydatki ponoszone przez wspólnotę na uregulowanie kosztów zarządu, związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej oraz związanych z utrzymaniem poszczególnych lokali, w tym opłaty eksploatacyjne za dostarczone media.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż środki pieniężne, które wpływają na konto Wspólnoty Mieszkaniowej stanowią jej przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy, a wszelkie koszty ponoszone przez Wspólnotę, mające związek z uzyskanym przychodem, są kosztami uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Dochodem wspólnoty, zgodnie z art. 7 ust. 2, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym, która - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym.

Obowiązujący od 1 stycznia 2007 r. przepis art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) stanowi, że wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyjątkiem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Stosownie do wyżej cytowanego przepisu (wprowadzonego przepisem art. 1 pkt 18 lit. a) tiret czwarte ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - Dz. U. Nr 217, poz. 1589), z dniem 1 stycznia 2007 r. - zwolnione od podatku są wyłącznie te dochody wspólnot mieszkaniowych, które zostały uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i które zostały przeznaczone na utrzymanie tych zasobów.

Wobec tego opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody uzyskane z:

* gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz

* innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet wówczas, gdy zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów mieszkaniowych.

Powołana ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji: "zasobów mieszkaniowych" oraz "gospodarki zasobami mieszkaniowymi".

Zauważyć należy jednak, że w języku potocznym, pojęcie "gospodarka" - w kontekście omawianego przypadku oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś.

"Zasób" zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś.

Natomiast pojecie "mieszkanie" jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl). Tak więc przymiotnik "mieszkaniowy" "mieszkaniowych", określa rzeczy związane z mieszkaniem.

Tym samym z interpretacji językowej wynika, że przez pojęcie "zasób mieszkaniowy" należy rozumieć zgromadzone pomieszczenia mieszkalne, natomiast "gospodarka zasobami mieszkaniowymi" obejmuje dysponowanie i zarządzanie zgromadzonymi pomieszczeniami mieszkalnymi.

W konsekwencji przez "zasoby mieszkaniowe", o których mowa w wyżej wymienionym przepisie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy rozumieć:

* budynki mieszkalne (w zakresie istniejących w nich pomieszczeń mieszkalnych) wraz z wyposażeniem technicznym oraz pomieszczeniami do nich przynależnymi;

* pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych;

* urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione, budowle komunikacyjne oraz

* inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych.

Związane z wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami opłaty - w tym przypadku zaliczki od członków wspólnoty, właścicieli lokali oraz sfinansowane z nich koszty stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy).

Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. Zgodnie z tym przepisem, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlegać będzie jedynie dochód osiągnięty z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkalnymi, bez względu na cel, na jaki zostanie przekazany.

Opodatkowaniu podlegać będzie więc również ewentualny dochód uzyskany z tytułu realizacji umowy zawartej z właścicielami domów jednorodzinnych, która dotyczy zasad korzystania i partycypacji przez właścicieli domów w kosztach eksploatacji oraz utrzymania części wspólnych Osiedla oraz infrastruktury Osiedla, w tym dostarczania mediów - bez względu na cel, na jaki zostanie przeznaczony, albowiem Wspólnota Mieszkaniowa, dokonuje czynności na rzecz osób trzecich, nie wchodzących w skład tej Wspólnoty, prowadząc tym samym działalność gospodarczą. Wpływy z opłat będą stanowić przychody Wspólnoty, zaś ponoszone w tym zakresie wydatki, związane m.in. z dostarczaniem ww. mediów, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Wspólnoty.

Zatem ewentualny dochód powstały z tego tytułu nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy podatkowej i stosownie do postanowień art. 7 ust. 1 podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Ze zwolnienia nie korzystają dochody wspólnot mieszkaniowych z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet, jeśli zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów, nie spełniony bowiem będzie jeden z kumulatywnych warunków wskazanych w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy.

Innymi słowy, w opisanej sytuacji, Wspólnota nie będzie miała prawnej możliwości skorzystania na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z przedmiotowego zwolnienia.

Mając na uwadze powyższe, zajęte przez Wspólnotę stanowisko w kwestii oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego dotyczącego uzyskiwanych przychodów i ponoszonych kosztów podatkowych oraz zastosowania do osiąganych dochodów zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta, co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 - 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.