ITPB3/423-188/10/PST

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2010 r. (data wpływu 19 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego i jego uzupełnieniu z dnia 24 maja 2010 r. (data wpływu 28 maja 2010 r.), dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych uzyskania nieodpłatnych poręczeń lub gwarancji - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 kwietnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych uzyskania nieodpłatnych poręczeń lub gwarancji. Jego uzupełnienie datowane na dzień 28 maja 2010 r. - stanowiące odpowiedź na wezwanie tutejszego organu z dnia 17 maja 2010 r. znak ITPB3/423-188/10-2/PST - wpłynęło do tutejszego organu w dniu 28 maja 2010 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka, posiadająca 100% udziałów w kapitale zakładowym wnioskującej Spółki, udzieliła zabezpieczenia kredytu bankowego, poprzez jego poręczenie. Poręczenie udzielone zostało nieodpłatnie. Poręczająca kredyt bankowy Spółka nie jest uprawniona do odpłatnego świadczenia usług finansowych w zakresie udzielania poręczeń i gwarancji na zabezpieczenie kredytów bankowych na rzecz innych podmiotów.

W związku z powyższym, zadano następujące pytanie.

Czy nieodpłatne udzielenie poręczenia przez wspólnika spółki kapitałowej na rzecz tej spółki stanowi przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem wnioskującej Spółki przedmiotowa umowa poręczenia jest obojętna podatkowo dla jej przychodów. Bowiem, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku pochodowym od osób prawnych przychodem jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń za wyjątkiem świadczeń wskazanych w tym przepisie. W ocenie Spółki na skutek udzielenia poręczenia prawo do ewentualnego świadczenia (polegającego na zaspokojeniu się z majątku podmiotu udzielającego poręczenie) otrzymuje wierzyciel. Stanowisko to wynika z samej istoty umowy poręczenia. Umowa poręczenia jest bowiem stosunkiem zobowiązaniowym, łączącym poręczyciela z wierzycielem; na mocy takiej umowy poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał - art. 876 Kodeksu cywilnego. W konsekwencji zawarcia umowy poręczenia poręczyciel staje się wraz z dłużnikiem, współdłużnikiem solidarnym wobec wierzyciela w rozumieniu art. 881 Kodeksu cywilnego.

Nie sposób natomiast uznać, że w wyniku umowy poręczenia dochodzi do nieodpłatnego świadczenia na rzecz kredytobiorcy, ponieważ umowa poręczenia nie prowadzi do otrzymania praw po stronie dłużnika, co jest przedmiotem opodatkowania zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tylko po stronie wierzyciela, tj. podmiotu na rzecz którego udzielono poręczenia.

W celu potwierdzenia stanowiska, Wnioskodawca powołuje interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 sierpnia 2008 r. znak IPPB3/423-698/08-2/AG oraz interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 grudnia 2008 r. znak ITPB3/423-569/08/MK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - wskazanym przez Wnioskodawcę jako przepis prawa podatkowego, który ma być przedmiotem interpretacji indywidualnej - do przychodów, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, zalicza się w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia nieodpłatnego świadczenia. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, pojęcie to ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (taką definicję zawierają m.in. uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06). Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu.

Wobec powyższego, ustalenie, czy określone świadczenie uzyskane przez podatnika nieodpłatnie stanowi dla niego przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy, wymaga oceny charakteru dokonanego rodzaju czynności, w szczególności zbadania, czy należy ona do czynności przysparzających, w przypadku których strona dokonująca przysporzenia otrzymuje w zamian korzyść majątkową.

Sposób określania wartości takiego przychodu normuje art. 12 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stosownie do tego przepisu, wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się:

W przedstawionym stanie faktycznym, wynika iż Spółka posiadająca 100% udziałów w kapitale zakładowym wnioskującej Spółki, udzieliła zabezpieczenia kredytu bankowego poprzez jego poręczenie. Spółka poręczająca nie otrzymała w zamian wynagrodzenia. Wnioskodawca, podmiot otrzymujący nieodpłatne poręczenie, wywodzi iż przedmiotowa umowa nie będzie stanowić dla niego przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w związku z uzyskaniem przez nią nieodpłatnych poręczeń lub gwarancji.

Zatem stwierdzić należy, że zarówno poręczenie, jak i gwarancja stanowią formy zabezpieczenia zobowiązań, polegające na wprowadzeniu odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania dłużnika. Udzielenie poręczenia lub gwarancji niesie za sobą ryzyko gospodarcze związane ze spłatą zobowiązań dłużnika. Świadczenie takie jest usługą, która na rynku finansowym ma określoną wartość.

W analizowanym przypadku, poręczenia lub gwarancje zostają udzielone Spółce bez konieczności zapłaty przez nią wynagrodzenia. Wnioskodawca uzyskuje zatem przysporzenia majątkowe, tj. świadczenia mające konkretny wymiar finansowy (usługi o określonej wartości rynkowej), bez obowiązku realizacji świadczenia wzajemnego. W konsekwencji, spełnione zostają przesłanki uznania przedmiotowych poręczeń lub gwarancji za nieodpłatne świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - po stronie Spółki powstał przychód podatkowy z tytułu nieodpłatnych świadczeń, którego wartość należy ustalić na podstawie art. 12 ust. 6 ww. ustawy.

Dla kwalifikacji przedmiotowych świadczeń nie ma znaczenia zakres prowadzonej działalności przez podmiot udzielający poręczenia i gwarancji. Przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy nie odnosi się bowiem do kryterium profesjonalnego działania podmiotu realizującego nieodpłatne świadczenie jako przesłanki różnicującej skutki podatkowe uzyskania tego świadczenia.

Należy ponadto podkreślić, że brak wskazania w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) "odpłatności" jako przedmiotowo istotnego składnika treści czynności prawnej (essentialia negotii) umowy poręczenia, nie przesądza o neutralności podatkowej uzyskania poręczenia kredytu bez wynagrodzenia. W szczególności - jak wyjaśniono powyżej - pojęcie "nieodpłatnego świadczenia" na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych ma szersze znaczenie niż w prawie cywilnym.

Reasumując, zabezpieczenie przedmiotowego kredytu stanowi konkretną korzyść finansową dla Wnioskodawcy, wynikającą z zaniechania pobrania wynagrodzenia za udzielenie poręczenia przez spółkę zależną, stanowiąc tym samym przychód podatkowy z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.