ITPB3/423-175/07/DK - Zasady zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dochodów związanych z działalnością prowadzoną na obszarze specjalnej strefy ekonomicznej, do których osiągnięcia konieczny jest zakup usług wykonywanych poza terenem strefy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. Organu w dniu 30 listopada 2007 r. (brak daty sporządzenia wniosku) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie korzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 listopada 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie korzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej SSE) na podstawie zezwolenia z dnia 10 listopada 2005 r.

Niniejsze zezwolenie obejmuje prowadzenie działalności gospodarczej, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa, w zakresie wyrobów i usług, określonych w następujących pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego:

Na podstawie zezwolenia Spółka ma prawo korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych w odniesieniu do dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka w Specjalnej Strefie Ekonomicznej, w ramach uzyskanego zezwolenia, produkuje surowe i lakierowane płyty HDF.

Ponadto Spółka planuje rozpocząć na terenie SSE produkcję formatek w ramach uzyskanego zezwolenia.

Proces produkcji formatek będzie miał miejsce na terenie SSE, jedynie usługa cięcia i pakowania zlecona zostanie usługobiorcy prowadzącemu działalność poza terenem SSE. Po wykonaniu przez usługobiorcę usługi cięcia i pakowania produkt wróci do Spółki na teren SSE, a Spółka zostanie obciążona kosztami niniejszych usług.

Sprzedaż formatek do finalnego odbiorcy będzie następowała ze Spółki, z terenu SSE.

W związku z powyższym, zadano następujące pytanie.

Czy koszty usług cięcia i pakowania wykonanych przez usługobiorcę poza terenem SSE stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę na terenie SSE, podlegającą zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy przepisy dotyczące specjalnych stref ekonomicznych nie zawierają szczególnej regulacji w zakresie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dochodów związanych działalnością prowadzoną na obszarze strefy, do których osiągnięcia konieczny jest zakup tzw. usług pomocniczych wykonanych poza terenem strefy.

Z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w omawianej sytuacji zastosowanie znajdują dwa przepisy tj.

Powyższe przepisy należy interpretować w ten sposób, iż tylko dochód z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych. Przez działalność gospodarczą prowadzoną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej należy rozumieć zarówno działalność prowadzoną fizycznie na terenie strefy, jak również działalność pomocniczą niezbędną do realizacji zakresu działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Niniejszą interpretację przepisów potwierdza m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie w decyzji z dnia 22 czerwca 2004 r. Nr IS.I/3-423/51/04 cyt.:

"Z powyższych unormowań wynika, iż tylko dochód z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu podlegać będzie zwolnieniu z podatku dochodowego. Zatem, jeżeli dany rodzaj działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, a także jeżeli działalność nie jest działalnością pomocniczą niezbędną do realizacji zakresu działalności gospodarczej wymienionej w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu z podatku dochodowego."

Z decyzji tej wynika wprost, że dochód z tzw. działalności pomocniczej prowadzonej poza terenem strefy niezbędnej do realizacji zakresu działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu, podlega zwolnieniu z podatku dochodowego. Oznacza to, że koszt poniesiony na zakup usługi pomocniczej świadczonej poza terenem strefy stanowi koszt uzyskania przychodu związany z działalnością prowadzoną na terenie strefy podlegającą zwolnieniu z podatku dochodowego.

Kolejnym potwierdzeniem prawidłowości niniejszej interpretacji jest postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Tychach z dnia 12 marca 2007 r. Nr US.OP/423/14/2007 cyt.:

"... jedynie w sytuacji, gdy dany rodzaj działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, a także jeżeli działalność nie jest działalnością pomocniczą, niezbędną do realizacji zakresu działalności gospodarczej wymienionej w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych. (...) Zwolnieniu podatkowemu podlegać będą zatem nie tylko przychody i związane z nimi koszty uzyskania będące bezpośrednio wynikiem działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy, ale także przychody i koszty ich uzyskania z każdej innej działalności pomocniczej niezbędnej do jej prowadzenia."

Ponadto z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji i handlu formatkami wyłącznie na terenie SSE. Poza terenem SSE, na formatkach produkowanych w ramach uzyskanego zezwolenia wykonywane są jedynie usługi cięcia i pakowania, które są niezbędnym elementem procesu produkcyjnego formatki, prowadzonego na terenie SSE.

Nie ulega wątpliwości, że usługi cięcia i pakowania stanowią element procesu produkcji formatki, który ma miejsca na terenie SSE. W tym stanie rzeczy fakt, iż usługi o charakterze pomocniczym są wykonywane poza terenem SSE pozostaje bez znaczenia dla oceny, że cały dochód uzyskiwany przez Spółkę z tytułu sprzedaży formatek w ramach uzyskanego zezwolenia podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Niniejsze stanowisko potwierdza m.in. Naczelnik Pierwszego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Sosnowcu w postanowieniu z 23 grudnia 2005 r. Nr PSUS/PB-R I-PDP/423/327/P/05/MD cyt.:

"...obróbka w formie "wewnętrznej", tj. w ramach usługi obcej bez przejściowej zmiany własności materiałów wykorzystywanych w procesie produkcyjnym - zawierają się w ramach całości procesu produkcyjnego jako jego etap. Wobec tego trudno traktować taką obróbkę jako działalność niezwiązaną z tą, która jako prowadzona na podstawie zezwolenia w specjalnej strefie ekonomicznej podlega zwolnieniu od opodatkowania... koszt usługi obcej stanowi koszt uzyskania przychodu wprost ze źródła dochodów zwolnionego na tej samej podstawie od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jako część działalności objętej zezwoleniem i prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, pomimo że jeden z etapów procesu produkcyjnego faktycznie odbywa się poza przedsiębiorstwem Spółki."

Oraz Naczelnik Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Skarbowego w postanowieniu z dnia 2 marca 2007 r. Nr US.PD/423-74/WC/06 cyt.:

"Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji wyrobów wyłącznie na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i uzyskuje przychody wyłącznie z ich sprzedaży.

W opinii tutejszego organu podatkowego sam fakt składowania tych wyrobów w magazynie poza terenem strefy, nie pozbawia tych towarów przymiotu "produktu strefowego". Korzystanie z obcego magazynu w ramach usługi najmu, nie stanowi częściowego "przeniesienia" działalności gospodarczej objętej zezwoleniem poza teren strefy. Składowane wyroby są wyprodukowane w ramach działalności prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej zgodnie z zezwoleniem. Zatem dochód uzyskany z ich sprzedaży będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. (...) w przypadku kosztów związanych z najmem magazynów w celu składowania wyrobów wyprodukowanych na terenie strefy, zdaniem tutejszego organu podatkowego należy uznać, że dotyczą one przychodów osiąganych z działalności prowadzonej na terenie strefy. Zatem są kosztem uzyskania przychodów z działalności "strefowej", z której dochody są wolne od podatku dochodowego."

Reasumując Spółka wskazuje, iż:

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123, poz. 600 z późn. zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Z kolei stosownie do brzmienia art. 17 ust. 4 powołanej ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Przystępując do analizy ww. przepisów zauważyć należy, iż w orzecznictwie zarówno Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy. Stanowisko to ma swoje oparcie przede wszystkim w założeniu, że źródłem wiedzy, zarówno dla podatnika, jak i organów stosujących prawo, jest i zawsze będzie tylko językowe znaczenie norm prawnych, albowiem przekaz językowy rozumiany jako możliwy sens słów jest powszechną metodą komunikowania się ustawodawcy z podatnikiem i organami stosującymi prawo.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, iż zwolnienie od podatku przysługuje wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z prowadzonej na terenie strefy działalności gospodarczej, określonej w zezwoleniu. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy wówczas również działalność taka nie będzie podlegała zwolnieniu.

Przy ocenie przedmiotu zwolnienia nie ma podstaw do przyjęcia podziału działalności gospodarczej na podstawową i pomocniczą, w oparciu o który zostałaby dokonana rozszerzająca interpretacja zakresu zwolnienia, w wyniku przyjęcia stanowiska, iż dochody z działalności pomocniczej produkcji podlegałyby zwolnieniu. Ponadto przepis art. 17 ust. 4 wyraźnie wskazuje, że przedmiotowe zwolnienie przysługuje wyłącznie od dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Powyższe znajduje odzwierciedlenie również w treści § 5 ust. 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie suwalskiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 224 poz. 2271 z późn. zm.), zgodnie z którym zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 2, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy. Tym samym koszty uzyskania przychodów związane z usługą cięcia i pakowania formatek wykonywaną poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej nie będą objęte dyspozycją przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując należy stwierdzić, iż stanowisko Spółki przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu; ul. Św. Jakuba 20; 87-100 Toruń.