ITPB3/423-152/08/MT - Czy prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na zarządzaniu komunalnymi zasobami mieszkaniowymi oddanymi Spółce do używania w oparciu o umowę użyczenia zawartą z Gminą skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2008 r. (data wpływu 14 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych prowadzenia działalności polegającej na zarządzaniu komunalnymi zasobami mieszkaniowymi oddanymi Spółce do używania w oparciu o umowę użyczenia zawartą z Gminą:

W dniu 14 marca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych prowadzenia działalności polegającej na zarządzaniu komunalnymi zasobami mieszkaniowymi oddanymi Spółce do używania w oparciu o umowę użyczenia zawartą z Gminą, uzupełniony pismem Spółki z dnia 14 maja 2008 r. (data wpływu 19 maja 2008 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Zakład do końca 2007 roku działał jako zakład budżetowy, którego przedmiotem działania było między innymi - zgodnie z zapisami statutu - "zarządzanie komunalnymi zasobami lokalowymi". Działalność ta polegała w szczególności na: wynajmowaniu lokali w imieniu Gminy, utrzymywaniu tych zasobów przez ich remonty i naprawy, "zbieraniu" czynszów, rozliczaniu opłat za media, utrzymywaniu czystości. Działalność ta miała charakter deficytowy, w związku z czym corocznie budżet Gminy przewidywał dotacje na utrzymanie tych zasobów.

Z początkiem 2008 roku nastąpiło przekształcenie zakładu budżetowego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością ze 100% udziałem Gminy (na podstawie art. 22 w związku z art. 6 i 9 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej). Zakład Sp. z o. o. ma nadal zarządzać gminnym zasobem lokalowym. W tym celu pomiędzy Gminą, a Spółką została zawarta umowa użyczenia w rozumieniu przepisu art. 710 Kodeksu cywilnego, dotycząca: budynków i lokali mieszkalnych, lokali użytkowych, garaży, cmentarza komunalnego, stanowiących mienie komunalne (własność Gminy).

Przedmiotem działalności prowadzonej przez Spółkę są: usługi obsługi nieruchomości świadczone na zlecenie (m.in. zarządzanie oraz administrowanie nieruchomościami), realizowanie gminnego budownictwa mieszkaniowego oraz budownictwa mieszkaniowego (m.in. roboty budowlane, roboty związane ze wznoszeniem kompletnych budynków i budowli lub ich części; roboty w zakresie inżynierii lądowej, usługi remontowe, związane z drogownictwem), usługi gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne, usługi pogrzebowe, wynajem maszyn i urządzeń budowlanych, towarowy transport drogowy pojazdami specjalistycznymi, usługi świadczone przez Ośrodek wczasowy, utrzymywanie zieleni, parków miejskich, lasów, sprzedaż detaliczna i hurtowa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na zarządzaniu komunalnymi zasobami mieszkaniowymi oddanymi Spółce do używania w oparciu o umowę użyczenia zawartą z Gminą skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma podstawy dla powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ przedmiotowa działalność świadczona na rzecz Gminy jest deficytowa. Jednocześnie od wielu lat działalność w tym zakresie była dofinansowywana bezpośrednio z budżetu Gminy. Poza tym, z treści art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14 są w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej skutków podatkowych otrzymania nieodpłatnego świadczenia od Gminy oraz nieprawidłowe w części dotyczącej skutków podatkowych prowadzenia działalności gospodarczej, polegającej na zarządzaniu komunalnymi zasobami mieszkaniowymi.

Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przedmiotem opodatkowania tym podatkiem jest - z zastrzeżeniem wypadków, o których mowa w art. 21 i 22 - dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich został on osiągnięty. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w r. podatkowym. W sytuacji, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Ocena skutków prawnych prowadzenia danej działalności lub dokonania określonych czynności prawnych w podatku dochodowym od osób prawnych wymaga zatem ustalenia, czy po stronie podatnika powstał przychód oraz co stanowiło koszty uzyskania tego przychodu, a w konsekwencji tych ustaleń - stwierdzenia, czy podatnik osiągnął dochód.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera przy tym ogólnej definicji przychodu. Otwarty katalog przysporzeń majątkowych stanowiących przychody podatkowe zawiera art. 12 ust. 1 tej ustawy. Do tej kategorii należą między innymi:

Znaczenie terminu koszty uzyskania przychodów zostało natomiast wyjaśnione w treści art. 15 ust. 1 omawianej ustawy - są nimi wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca prowadzi działalność obejmującą m.in. zarządzanie budynkami i lokalami mieszkalnymi, lokalami użytkowymi, garażami, stanowiącymi mienie komunalne, oddanymi Mu w używanie na podstawie umowy użyczenia zawartej z Gminą.

W myśl art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Skutkiem realizacji takiego zobowiązania na gruncie podatku dochodowego jest uzyskanie nieodpłatnego świadczenia przez biorącego.

Wyjątek od powyższej zasady przewiduje art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym wartość świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie nie stanowi przychodu podatkowego.

Odnosząc powyższe unormowanie do analizowanej sytuacji, należy stwierdzić, że wyłączenie nieodpłatnego świadczenia otrzymanego przez Wnioskodawcę z kategorii przychodów jest uwarunkowane kumulatywnym spełnieniem następujących przesłanek:

Wypełnienie większości tych warunków wynika wprost z opisu stanu faktycznego zawartego w treści wniosku:

Kwestia uznania Wnioskodawcy za spółkę użyteczności publicznej wymaga natomiast uwzględnienia przepisów dotyczących funkcjonowania jednostek samorządu terytorialnego, definiujących pojęcie "użyteczności publicznej". I tak, w rozumieniu ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), zadaniami użyteczności publicznej są zadania własne gminy, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych (art. 9 ust. 4 tej ustawy). Otwarty katalog zadań własnych gminy, służących realizacji zbiorowych potrzeb wspólnoty zawiera art. 7 ust. 1 powołanej ustawy.

Należą do nich między innymi sprawy:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania powyższych zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez jednostkę samorządu terytorialnego zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa ustawa z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 9, poz. 43 z późn. zm.). Gospodarka ta, obejmująca - w myśl art. 1 ust. 2 wskazanej ustawy - w szczególności zadania o charakterze użyteczności publicznej, może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach: zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego (art. 2 tej ustawy). W związku z powyższym, jednostkom samorządu terytorialnego przyznano - mocą art. 9 ustawy o gospodarce komunalnej - prawo tworzenia spółek z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółek akcyjnych, a także przystępowania do takich spółek.

W oparciu o powołane unormowania, spółkę użyteczności publicznej można określić jako spółkę kapitałową prawa handlowego, prowadzącą działalność w zakresie gospodarki komunalnej, rozumianej jako realizowanie zadań własnych gminy - zadań użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych.

Z opisu przedmiotu działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę wynika, że realizuje On zadania użyteczności publicznej na rzecz wspólnoty gminnej. Podmiot ten może zatem zostać uznany za spółkę użyteczności publicznej, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co oznacza że w analizowanym przypadku spełnione zostały wszystkie z wyżej wymienionych przesłanek wyłączenia nieodpłatnego świadczenia otrzymanego przez Spółkę z kategorii przychodów podatkowych.

Sam fakt, że świadczenie otrzymane przez Wnioskodawcę od Gminy nie stanowi Jego przychodu nie przesądza jednak o tym, że prowadzenie działalności obejmującej gospodarkę gminnym mieniem komunalnym nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w zakresie omawianego podatku. Jak bowiem wskazano na wstępie niniejszej interpretacji, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest dochód, rozumiany jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w r. podatkowym. Dla oceny skutków podatkowych tej działalności konieczne jest zatem uwzględnienie całości osiągniętych przychodów i poniesionych kosztów ich uzyskania. Otrzymanie przedmiotowego świadczenia stanowi natomiast wyłącznie jedno z szeregu przysporzeń majątkowych, związanych z działalnością prowadzoną przez Spółkę.

Nie można wobec tego uznać za prawidłowe twierdzenia Wnioskodawcy, z góry przesądzającego o braku podstawy dla powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych w związku z prowadzoną przez Niego działalnością, z uwagi na wcześniejszy brak dodatnich wyników finansowych. Fakt, że zarządzanie komunalnymi zasobami lokalowymi prowadzone w poprzednich latach w formie zakładu budżetowego miało deficytowy charakter, nie może stanowić uzasadnienia dla tego stanowiska. Trudno bowiem a priori przesądzać o skutkach podatkowych prowadzonej działalności, skoro zarówno dochód, jak i stratę w rozumieniu art. 7 ust. 2 omawianej ustawy oblicza się w oparciu o bilans sumy przychodów i kosztów ich uzyskania, ustalony dla danego r. podatkowego.

Z uwagi na fakt, że Spółka prowadzi działalność w zakresie zarządzania komunalnymi zasobami mieszkaniowymi, ocena kwestii istnienia i zakresu obowiązku podatkowego wymaga również uwzględnienia unormowania art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl tego przepisu wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną posiadającą osobowość prawną, powołaną przez Gminę w celu realizacji zadań o charakterze publicznym, do których należy gospodarka gminnymi zasobami mieszkaniowymi. Oznacza to, że Spółka ta może zostać uznana za samorządową jednostkę organizacyjną, a dochody osiągane przez Nią z gospodarki zasobami mieszkaniowymi podlegać będą zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych, o ile zostaną przeznaczone na cele związane z utrzymaniem tych zasobów.

Podsumowując, w przedstawionym stanie faktycznym:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.