ITPB3/423-122/09/AW - Limity dotyczące obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej odnoszą się do kwot brutto.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2009 r. (data wpływu 9 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a tej ustawy - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a tej ustawy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe).

Wnioskodawca posiada udział w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiada siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Udział Wnioskodawcy w kapitale spółki z o.o. jest większy niż 5%. Wnioskodawca i spółka z o.o. są zatem podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

Wnioskodawca planuje świadczyć na rzecz spółki z o.o. usługi. Jednostki planują zawarcie umowy, w której uzgodnione zostaną warunki świadczenia usług i sposób kalkulacji wynagrodzenia Wnioskodawcy. Świadczenie usług w planowanym zakresie podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22% zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Wynagrodzenie Wnioskodawcy zostanie ustalone w zawartej umowie w PLN. Planowana na 2009 r. wynikająca z umowy łączna kwota netto (bez podatku od towarów i usług) wymagalnych w 2009 r. świadczeń z tytułu wynagrodzenia Wnioskodawcy za usługi świadczone na rzecz spółki z o.o. nie przekracza 30.000 EURO (tj. 125 172 PLN w przeliczeniu po średnim kursie ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski na dzień 31 grudnia 2008 r.). Planowana na 2009 r. wynikająca z umowy łączna kwota brutto (z podatkiem od towarów i usług) wymagalnych w 2009 r. świadczeń z tytułu wynagrodzenia Wnioskodawcy za usługi świadczone na rzecz Spółki jest natomiast wyższa niż 30 000 EURO (tj. 125 172 PLN w przeliczeniu po średnim kursie ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski na dzień 31 grudnia 2008 r.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy - zgodnie z art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - Wnioskodawca będzie zobowiązany do sporządzenia dokumentacji transakcji świadczenia usług na rzecz spółki z o.o., gdy łączna, rzeczywiście zapłacona w 2009 r., kwota netto (bez podatku od towarów i usług) wymagalnych w 2009 r. świadczeń z tytułu wynagrodzenia za usługi wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz spółki z o.o. nie będzie przekraczać 30.000 EURO (tj. 125 172 PLN w przeliczeniu po średnim kursie ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski na dzień 31 grudnia 2008 r.) a łączna, rzeczywiście zapłacona w 2009 r., kwota brutto wymagalnych w 2009 r. świadczeń z tego tytułu (z podatkiem od towarów i usług) będzie wyższa niż 30.000 EURO (tj. 125 172 PLN).

Zdaniem Wnioskodawcy, dokumentacja zgodnie z art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych sporządzana jest dla transakcji zawieranych z podmiotami powiązanymi, jeżeli łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w tym roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

* 100.000 EURO - jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego, określonego zgodnie z art. 16 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, albo

* 30.000 EURO - w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo

* 50.000 EURO - w pozostałych przypadkach.

Podatnik zobowiązany jest do przedstawienia w dokumentacji warunków finansowych i handlowych ustalonych przez strony zawartej transakcji obejmujących:

* określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko),

* określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty,

* metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji,

* określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach - w przypadku, gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot,

* wskazanie innych czynników - w przypadku, gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji uwzględnione zostały te inne czynniki,

* określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń - w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.

Na podstawie art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, organ podatkowy może określić dochód podatnika z transakcji z podmiotem powiązanym. Określenie dochodu może nastąpić w drodze oszacowania, jeżeli transakcja z podmiotem powiązanym została zawarta na szczególnych warunkach (tj. różniących się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty) i w związku z tym podatnik nie wykazuje dochodów lub wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać gdyby powiązania nie istniały. Dochodem, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy podatkowej jest - z zastrzeżeniem art. 10 i art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta przez podatnika w roku podatkowym. Art. 12 ust. 4 pkt 9 tej ustawy stanowi, że do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług. Podobnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 niniejszej ustawy, za koszt uzyskania przychodu - co do zasady - nie uważa się podatku od towarów i usług.

Przedmiotem kontroli organów podatkowych jest dochód uzyskany przez podatnika z transakcji z podmiotami powiązanym. Organy podatkowe badają czy dochód został określony na podstawie wartości rynkowej przedmiotu transakcji, właściwie zewidencjonowany i przypisany stronom transakcji. W związku z tym, celem sporządzenia dokumentacji, o której mowa w art. 9a, jest przedstawienie organom podatkowym szczegółowych danych o ustalonych w transakcji warunkach umożliwiających organom weryfikację wysokości dochodu uzyskanego z transakcji zawartej z podmiotem powiązanym i wykazanego przez podatnika do opodatkowania.

Biorąc powyższe pod uwagę, wartość transakcji określona w art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń, powinna być rozumiana, jako wartość netto (bez podatku od towarów i usług). Celem sporządzenia dokumentacji jest bowiem umożliwienie organom podatkowym weryfikacji wysokości dochodu - w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - wykazanego przez podatnika do opodatkowania z zastrzeżeniem w szczególności art. 11 tej ustawy.

Niezależnie od powyższego, art. 9a nie zawiera podziału transakcji w zależności od rodzaju świadczonych usług. Świadczenie usług przez podatnika na takich samych warunkach może być opodatkowane podatkiem od towarów i usług według różnych stawek, a stawki opodatkowania tych samych usług mogą ulegać zmianie. Różne kwoty brutto (z podatkiem od towarów i usług) obliczone od tej samej wartości netto (bez podatku od towarów i usług) nie powinny - zdaniem Spółki - mieć wówczas wpływu na obowiązek sporządzania dokumentacji transakcji zgodnej z art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto, świadczone przez podatnika usługi mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce lub zgodnie z art. 27 ust. 3 i 4 ustawy o podatku od towarów i usług np. w państwie siedziby nabywcy usług. Łączna kwota brutto wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota brutto wymagalnych w roku podatkowym świadczeń może być wówczas różna dla transakcji zawieranych na takich samych warunkach, podczas gdy wartość netto świadczonych usług (stanowiąca przychód podatnika) jest jednakowa. Taka sytuacja może mieć miejsce, np. w przypadku, gdy te same usługi świadczone są na rzecz różnych podmiotów posiadających siedzibę w Polsce i za granicą. Podatek od towarów i usług powinien mieć charakter neutralny dla podatnika. Obowiązki formalne podatnika, do których należy sporządzenie dokumentacji zgodnej z art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinny wynikać z jasnych i dokładnie określonych podstaw. O obowiązku sporządzania dokumentacji, o której mowa w art. 9a tej ustawy nie może zatem decydować kwota należnego podatku od towarów i usług, jeżeli wartość uzyskiwanych przez podatnika przychodów jest taka sama w transakcjach, w których świadczenie usług podlega opodatkowaniu według różnych stawek lub w ogóle nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Jeżeli zatem wynikająca z umowy zawartej przez Wnioskodawcę i spółkę z o.o. łączna kwota netto (bez podatku od towarów i usług) wymagalnych i zapłaconych w 2009 r. świadczeń z tytułu wynagrodzenia za usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz spółki z o.o. nie będzie przekraczać 30.000 EURO (tj. 125 172 PLN w przeliczeniu po średnim kursie ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski na 31 grudnia 2008 r.), Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do sporządzenia dokumentacji, o której mowa w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dla tej transakcji za 2009 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), jeżeli:

Natomiast w myśl art. 11 ust. 4 ww. ustawy, przepisy ust. 1-3a stosuje się odpowiednio, gdy:

Przepisy ust. 4 stosuje się również do powiązań o charakterze rodzinnym lub wynikających ze stosunku pracy albo majątkowych pomiędzy podmiotami krajowymi lub osobami pełniącymi w tych podmiotach funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze oraz jeżeli którakolwiek osoba łączy funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze w tych podmiotach (art. 11 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w ust. 1 i 4, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 5% (art. 11 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Stosownie do art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami - w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 - lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

Obowiązek sporządzania dokumentacji transakcji nie jest jednak bezwzględny w każdym przypadku. Obowiązek ten obejmuje - zgodnie z ust. 2 tego artykułu - transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

Na podstawie art. 9a ust. 5 omawianej ustawy podatkowej, wyrażone w EURO wielkości, o których mowa w ust. 2 i 3, przelicza się na walutę polską po średnim kursie ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski, obowiązującym w ostatnim dniu roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy, w którym została zawarta transakcja objęta obowiązkiem, o którym mowa w ust. 1.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, iż dokumentacji podlegają szeroko rozumiane transakcje zawierane z podmiotami powiązanymi, tj. zarówno transakcje przychodowe, jak i kosztowe.

Ustawa podatkowa nie definiuje jednak pojęcia "transakcja" oraz "wartość transakcji". Dokonując wykładni językowej, przyjąć należy, iż pojęcie "transakcja" oznacza operację handlową dotyczącą kupna lub sprzedaży towarów lub usług bądź też umowę handlową na kupno lub sprzedaż towarów lub usług (też zawarcie takiej umowy). Natomiast słowo "wartość" oznacza to, ile coś jest warte pod względem materialnym.

Wyrażenie "kwota wynikająca z umowy" interpretować trzeba w ten sposób, że należy uwzględnić całą kwotę "wynagrodzenia za usługi", "ceny sprzedaży" za cały okres obowiązywania umowy.

Kryterium "rzeczywiście zapłaconej kwoty" natomiast, polega na tym, że uwzględnia się tylko rzeczywiście zapłaconą w danym roku podatkowym łączną kwotę wymagalnych w tym roku świadczeń.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i postawionego przez Spółkę pytania należy stwierdzić, iż limity dotyczące obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej dotyczą kwot brutto.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta, co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, ul. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47. ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.