ITPB3/423-120/10/AM - Określenie obowiązków płatnika w związku z wypłatą wynagrodzenia na rzecz spółki z siedzibą na terytorium Szwecji, na podstawie kontraktu o profesjonalne uprawianie sportu żużlowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2010 r. (data wpływu 15 marca 2010 r.), uzupełnionym w dniu 25 maja 2010 r. poprzez wniesienie brakującej opłaty, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wypełniania obowiązków płatnika z tytułu wypłacanego wynagrodzenia na rzecz szwedzkiego rezydenta - jest prawidłowe.

W dniu 15 marca 2010 r. złożono ww. wniosek, uzupełniony w dniu 25 maja 2010 r. poprzez wniesienie brakującej opłaty, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wypełniania obowiązków płatnika z tytułu wypłacanego wynagrodzenia na rzecz szwedzkiego rezydenta.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w związku z organizacją i uczestnictwem w zawodach żużlowych zamierza podjąć ze spółką, albo osobą fizyczną, zarejestrowaną i prowadzącą działalność w Szwecji (zwaną dalej "Team") współpracę na podstawie kontraktu o profesjonalne uprawianie sportu żużlowego. Team prowadzi działalność zarejestrowaną w Szwecji. Posiada status rezydenta i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w państwie siedziby (zamieszkania). Przedmiotem działalności Teamu jest profesjonalne uprawianie sportu żużlowego przez zawodnika będącego liderem Teamu. W kraju siedziby (zamieszkania) Team działa jako przedsiębiorca.

Team prowadzi przedsiębiorstwo będące zorganizowanym zespołem składników materialnych, niematerialnych oraz osobowych obejmujących w szczególności własność ruchomości, w tym zwłaszcza sprzętu motorowego (m.in. motocykli, części zamiennych, akcesoriów, kombinezonów, środków transportu, itd.), oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo, a także wysoko wykwalifikowaną ekipę serwisantów oraz mechaników. W ramach prowadzonej działalności Team zajmuje się sprzedażą detaliczną produktów promocyjnych i reklamowych w Internecie.

Kontrakt o profesjonalne uprawianie sportu żużlowego w dwojaki sposób będzie regulował problematykę wynagrodzenia Teamu. Część środków Team otrzyma przed rozpoczęciem sezonu. Wypłacone wynagrodzenie Team przeznaczy przede wszystkim na zakup, modernizację i naprawę motocykli oraz ich podzespołów, przewóz sprzętu do Polski, a także zakup paliwa, testy i treningi, honoraria menadżera, tunera, serwisantów i mechaników oraz zajęcia wysiłkowe i relaksacyjne. Ma to umożliwić merytoryczne i kompleksowe przygotowanie Teamu oraz jego sprzętu do uczestnictwa w zawodach żużlowych, bez konieczności rozliczenia się w tym zakresie z Wnioskodawcą. Niezależnie od wynagrodzenia wypłaconego przed rozpoczęciem sezonu Team będzie otrzymywał świadczenia pieniężne za każdorazowy udział w zawodach żużlowych. W następstwie udziału w zawodach Team wystawiać będzie Wnioskodawcy rachunek opiewający na kwotę zdefiniowaną w kontrakcie. Wynikające z kontraktu wynagrodzenie całkowicie zaspokoi oczekiwania Teamu, który we własnym zakresie oraz za własne pieniądze opłaci ekipę serwisową oraz zapewni zaplecze techniczne podczas zawodów.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy wypłacane na podstawie umowy wynagrodzenie jest zyskiem przedsiębiorstwa Teamu w rozumieniu art. 7 ust. 1 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodów z dnia 19 listopada 2004 r.

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Zagadnienie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia, a także akty prawa miejscowego na obszarze działania organów, które je ustanowiły. Jednocześnie, jak wynika z art. 91 ust. 1 Konstytucji, ratyfikowana umowa międzynarodowa, po jej ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, stanowi część krajowego porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana, chyba że jej stosowanie jest uzależnione od wydania ustawy. Zagadnienia fiskalne mogą być zatem przedmiotem regulacji w ratyfikowanych umowach międzynarodowych. W zależności od statusu podatnika (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej) jego dochody mogą podlegać opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższe ustawy odsyłają w omawianym zakresie do umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których Polska jest stroną. W przedmiotowej sprawie znajduje zatem zastosowanie art. 7 ust. 1 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodów, w myśl którego zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Team nie dysponuje w Polsce zakładem.

Przytoczony przepis wprowadza zasadę, w myśl której zyski przedsiębiorstwa, niezależnie od źródła i kraju z jakiego pochodzą, podlegają opodatkowaniu w kraju rejestracji przedsiębiorstwa. Dopiero generowanie zysków poprzez zakład przedsiębiorstwa położony w państwie trzecim powoduje powstanie w tym państwie obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od tej części zysków.

Team prowadzi poprzez swoje przedsiębiorstwo działalność gospodarczą zarejestrowaną w Szwecji. Przedsiębiorstwo ma zorganizowaną strukturę. Znaczną część przychodów Teamu stanowią przychody wynikające z zawieranych z klubami umów o uczestnictwo w zawodach żużlowych, umów sponsorskich oraz sprzedaży internetowej. Team sam finansuje serwisantów, mechaników, tunerów, menadżera, zakup sprzętu oraz paliwa. Znaczną część wydatków pochłaniają także opieka medyczna i treningi kondycyjne. Wszystkie przygotowania w znacznej części odbywają się w Szwecji, natomiast do Polski Team przyjeżdża jedynie na konkretne zawody, o tyle, o ile nie kolidują z wcześniej ustalonymi terminami zawodów w Szwecji. Przychód z działalności przedsiębiorstwa Teamu pomniejszany jest o koszty jego uzyskania (np. wynagrodzenie ekipy, koszty sprzętu i serwisowe). Reasumując, Team prowadzi działalność gospodarczą, a z uzyskanego przychodu finansuje samodzielnie wszelkie wydatki. Nie bez znaczenia pozostaje fakt, iż żużel na tle pozostałych dyscyplin sportowych charakteryzuje się dużą specyfiką. Za Teamem stoi potężne zaplecze techniczne złożone z profesjonalnych mechaników wyposażonych w części zamienne, silniki, skrzynie biegów. Bez całej tej infrastruktury udział w zawodach byłby niemożliwy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 czerwca 2007 r. w sprawie III SA/Wa 4187/06 podkreślił, iż w przeciwieństwie do działalności gospodarczej działalność wykonywana osobiście nie musi spełniać kryteriów ciągłości (powtarzalności i stałości) i określonego stopnia zorganizowania. Należy zatem uznać, iż prowadzona przez Team działalność zespołowa, przez wzgląd na jej zorganizowanie oraz profesjonalne, stałe wykonywanie, nie ma charakteru działalności wykonywanej osobiście.

Znaczna część usługi wykonywana jest w Szwecji. W Polsce realizowany jest tylko jeden z elementów usługi - start w zawodach. Powyższe okoliczności skłaniają do uzasadnionego wniosku, iż wypłacane wynagrodzenie stanowi w istocie zysk przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 7 ust. 1 Konwencji, a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu w Polsce. Team prowadzi bowiem zorganizowane przedsiębiorstwo stanowiące konglomerat składników materialnych, niematerialnych i osobowych. Zyski z wynagrodzenia wypłacanego zarówno przed sezonem, jak i każdorazowo po uczestnictwie w zawodach pokrywają wszelkie koszty tego przedsiębiorstwa, natomiast nadwyżka stanowi jego zysk (dochód). Team zatrudnia i opłaca członków ekipy serwisantów i mechaników, a także pokrywa z własnych środków wszelkie inne wydatki. Wskazane okoliczności przesądzają o konieczności zakwalifikowania dochodów z wynagrodzenia Teamu jako zysku prowadzonego, zorganizowanego, nastawionego na sukces zarówno w sensie finansowym, jak i sportowym przedsiębiorstwa. Team nie prowadzi w Polsce działalności gospodarczej przez położony tu zakład, a w konsekwencji nie ma podstaw do opodatkowania należnego wynagrodzenia podatkiem dochodowym. Team nie ma bowiem w Polsce zarządu, filii, biura, a centrum jego interesów gospodarczych mieści się w Szwecji.

Podsumowując, przytoczone okoliczności, w tym w szczególności sposób ukształtowania wynagrodzenia w umowie, rejestracja przedsiębiorcy w Szwecji, struktura organizacyjna przedsiębiorstwa, problematyka finansowania serwisantów, mechaników, sprzętu i treningów jednoznacznie świadczą o potrzebie traktowania wypłacanego wynagrodzenia w kategoriach zysku przedsiębiorstwa, nie zaś jasko dochodu uzyskiwanego przez sportowca z działalności wykonywanej osobiście (art. 17 ust. 1 Konwencji). Podobne rozwiązania podatkowoprawne stosowane są w kontekście przychodów z umów o profesjonalne uprawianie sportu zawartych pomiędzy Teamem a organizatorami zawodów z innych państw. Na podstawie art. 7 ust. 1 cytowanej Konwencji przyjąć należy, że obowiązek podatkowy w podatku dochodowym nie powstaje, a tym samym Wnioskodawca nie będzie występował w charakterze płatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - dalej: ustawa, podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - art. 3 ust. 2 ustawy.

Pierwsza z powyższych zasad (określana mianem nieograniczonego obowiązku podatkowego) precyzuje, iż opodatkowaniu w Polsce podlegają podmioty (osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej) będące polskimi rezydentami podatkowymi (tj. mającymi siedzibę lub zarząd na terytorium Polski), bez względu na miejsce osiągania przychodów, czyli bez względu na położenie źródła przychodów.

Natomiast druga z nich (określana mianem ograniczonego obowiązku podatkowego) wskazuje, iż państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Stosownie do regulacji art. 7 ust. 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Za źródło dochodów położone w Polsce uznać należy m.in. dochody uzyskane przez nierezydentów dzięki prowadzonej z terytorium Polski działalności gospodarczej, jak również z działalności sportowej prowadzonej na terytorium Polski. Przy czym takie źródło dochodów wykazuje trwały związek z tym terytorium. Stosowanie obu ww. zasad przez praktycznie wszystkie ustawodawstwa podatkowe prowadzi jednak do tego, że pewna grupa źródeł dochodów danego podmiotu może podlegać dwóm jurysdykcjom podatkowym (ze względu na inne położenie źródła przychodów niż miejsce rezydencji podatkowej podmiotu uzyskującego dochody z tego źródła). W takich przypadkach, kiedy dochód podmiotu w konkretnym przypadku podlegałby opodatkowaniu według obu tych zasad (a więc w dwóch państwach), w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania podpisywane są dwustronne międzynarodowe umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i zapobieganiu uchylaniu się od opodatkowania, które kwestie miejsca opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł regulują w sposób szczegółowy.

Jak wynika z unormowania zawartego w art. 4 ust. 1 Konwencji podpisanej w dniu 19 listopada 2004 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2006 r. Nr 26, poz. 193) - dalej: Konwencja, w rozumieniu Konwencji, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny i jakąkolwiek instytucję rządową albo agencję rządową (...).

Z kolei art. 7 ust. 1 Konwencji stanowi, iż zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi.

W rozumieniu Konwencji określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Obejmuje w szczególności siedzibę zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat, kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych - art. 5 ust. 1 i 2 Konwencji.

W sytuacji przedstawionej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż Team (szwedzka spółka) nie będzie posiadał w Polsce zakładu, albowiem opisane działania Teamu w Polsce nie wypełniają definicji zawartej w przywołanym art. 5 Konwencji. Z tej przyczyny można stwierdzić, że w tym przypadku wskazana regulacja, określająca okoliczności powstania zakładu (stałej placówki, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa) Teamu w Polsce, nie będzie miała zastosowania.

Tym samym, w niniejszej sprawie wypłacane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie na rzecz Teamu będzie zyskiem tej spółki podlegającym opodatkowaniu w państwie jej rezydencji, czyli w Szwecji. W efekcie Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wykonywania obowiązków płatnika określonych w art. 26 ust. 1 ustawy.

Należy jednakże zastrzec, iż niniejsza interpretacja dotyczy ustalenia obowiązku pełnienia przez Wnioskodawcę funkcji płatnika. Jednocześnie wskazuje się, że zgodnie z art. 3 ust. 1 lit. e) Konwencji spółką jest osoba prawna lub inna jednostka organizacyjna, którą dla celów podatkowych traktuje się jako osobę prawną.

Niniejszej interpretacji indywidualnej udzielono na podstawie zdarzenia przyszłego opisanego w złożonym wniosku. Analizie i weryfikacji nie poddano dokumentów dołączonych do tego wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.