ITPB3/423-107/11/AM - Likwidacja zakładu budżetowego w celu przekształcenia w spółkę prawa handlowego - skutki podatkowe w CIT.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2011 r. (data wpływu 28 lutego 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 maja 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku złożenia zeznania podatkowego przez likwidowany zakład budżetowy - jest prawidłowe.

W dniu 28 lutego 2011 r. złożono ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 25 maja 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku złożenia zeznania podatkowego przez likwidowany zakład budżetowy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Zakład budżetowy zgodnie z uchwałą Rady Gminy z dnia 30 marca 2010 r. w sprawie likwidacji zakładu budżetowego w celu przekształcenia w spółkę prawa handlowego, podjętą w związku z art. 22 i 23 ustawy o gospodarce komunalnej, dnia 30 czerwca 2010 r. zakończył działalność jako podmiot gospodarczy, a jego czynności przejął nowo powstały podmiot - spółka z o.o. W związku z zakończeniem działalności zakład budżetowy złożył w urzędzie skarbowym zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 na dzień zakończenia działalności, t.j. na dzień 30 czerwca 2010 r. Bilans zamknięcia likwidowanego zakładu budżetowego był jednocześnie bilansem otwarcia spółki z o.o.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy samorządowy zakład budżetowy powinien złożyć deklarację CIT-8 zgodnie z art. 12 ust. 2 pkt 3 ustawy o rachunkowości, t.j. na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej, czyli za okres od 1 stycznia 2010 r. do 30 czerwca 2010 r....

Zdaniem Wnioskodawcy, należy sporządzić bilans i deklarację CIT-8 za okres od 1 stycznia 2010 r. do 30 czerwca 2010 r. Szczegółowe zasady prowadzenia rachunkowości budżetowej regulują następujące przepisy prawa:

* art. 16 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych reguluje zasady likwidacji zakładów budżetowych;

* § 14 ust. 1 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2006 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych reguluje zasady sporządzania sprawozdań finansowych;

* § 69 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 czerwca 2006 r. w sprawie gospodarki finansowej jednostek budżetowych, zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych oraz trybu postępowania przy przekształcaniu w inną formę organizacyjno-prawną reguluje zasady likwidacji zakładu budżetowego w celu przekształcenia w inną formę organizacyjno-prawną poprzez zamknięcie rachunku bankowego i ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami o rachunkowości. W terminie nie później niż trzy miesiące po likwidacji zakładu budżetowego sporządzany jest bilans;

* zgodnie z art. 80 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości do zakładów budżetowych nie stosuje się przepisów rozdziałów 5, 6 i 7 ww. ustawy dotyczących wprost sporządzania sprawozdań finansowych, ich zatwierdzania i badania.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy o rachunkowości księgi rachunkowe zamyka się na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej, czyli w niniejszym wypadku na dzień 30 czerwca 2010 r. Ponieważ nie ma odrębnej podmiotowości prawnej określanej jako zakład budżetowy w likwidacji, zakładu budżetowego nie stawia się w stan likwidacji oznaczający nową przejściową formę organizacyjno-prawną jednostki, jak ma to miejsce w przypadku likwidacji spółek prawa handlowego. Podjęcie decyzji o likwidacji zakładu budżetowego i rozpoczęcie realizacji procesu likwidacji nie zmienia reguł prowadzenia gospodarki finansowej, jak również nie następuje zastąpienie kierownika zakładu budżetowego likwidatorem tej jednostki. Z punktu widzenia formalnoprawnego dopuszczalne jest mianowanie likwidatora zakładu budżetowego, lecz taki likwidator zachowuje uprawnienia kierownika jednostki do jednoosobowego kierowania zakładem budżetowym.

Rozpoczęcie likwidacji zakładu budżetowego nie jest przesłanką do obligatoryjnego zamknięcia ksiąg rachunkowych, o którym mowa w art. 12 ust. 2 pkt 6 ustawy o rachunkowości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Jak stanowi art. 16 ust. 1 i 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240, z późn. zm.), organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego tworzy, łączy, przekształca w inną formę organizacyjno-prawną i likwiduje samorządowy zakład budżetowy. Przekształcenie samorządowego zakładu budżetowego w inną formę organizacyjno-prawną wymaga uprzednio jego likwidacji.

Z kolei przepis art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2007 r. Nr 9, poz. 43 z późn. zm.) reguluje, iż organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może, w drodze uchwały, zdecydować o likwidacji samorządowego zakładu budżetowego w celu zawiązania spółki akcyjnej albo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez wniesienie na pokrycie kapitału spółki wkładu w postaci mienia samorządowego zakładu budżetowego pozostałego po jego likwidacji.

Tak więc przekształcenie zakładu budżetowego w spółkę kapitałową (akcyjną lub z ograniczoną odpowiedzialnością) musi nastąpić w drodze likwidacji zakładu budżetowego, dokonanej w celu zawiązania jednej z wymienionych rodzajów spółek. W konsekwencji przekształcenie zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego stanowi zmianę formy prowadzenia gospodarki komunalnej, o której traktuje art. 2 ustawy o gospodarce komunalnej.

Zgodnie natomiast z § 69 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 czerwca 2006 r. w sprawie gospodarki finansowej jednostek budżetowych, zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych oraz trybu postępowania przy przekształcaniu w inną formę organizacyjno-prawną (Dz. U. Nr 116, poz. 783, z późn. zm.) likwidacja zakładu budżetowego w celu jego przekształcenia w inną formę organizacyjno-prawną polega na zamknięciu rachunku bankowego i ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami o rachunkowości. W terminie nie później niż trzy miesiące po likwidacji zakładu budżetowego sporządzany jest bilans.

W tym miejscu należy wskazać na dyspozycję art. 12 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.) stanowiącą, iż księgi rachunkowe zamyka się, z zastrzeżeniem ust. 3 i 3a, na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej, nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia zaistnienia tych zdarzeń.

Tym samym zakład budżetowy miał obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej, którym w niniejszej sprawie jest 30 czerwca 2010 r.

Przechodząc na grunt prawa podatkowego trzeba przytoczyć normę art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - dalej: ustawa - w myśl której podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a) i przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Zgodnie jednakże z przepisem art. 8 ust. 6 ustawy, jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych (...).

Mając zatem na uwadze powyższe unormowania, zakład budżetowy miał obowiązek złożenia zeznania podatkowego CIT-8 za okres od 1 stycznia 2010 r. do 30 czerwca 2010 r.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, iż obowiązek złożenia zeznania podatkowego wynika z ww. dyspozycji art. 27 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a nie - jak wskazał Wnioskodawca - z przepisu art. 12 ust. 2 pkt 3 ustawy o rachunkowości, określającego ramy czasowe prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.