ITPB3/423-106/10/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2010 r. (data wpływu 8 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu poniesienia kosztu uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 8 marca 2010 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu poniesienia kosztu uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka w ramach swojej działalności ponosi szereg kosztów, które nie są bezpośrednio związane z konkretnymi osiąganymi przez nią przychodami, jednak wiążą się z całokształtem działalności gospodarczej Spółki i są ponoszone w celu uzyskania przychodów.

Miedzy innymi Wnioskodawca ponosi koszty usług w zakresie IT, HR, doradztwa prawnego i innych usług o podobnym charakterze, które dotyczą jej działalności. Spółka ponosi także, na podstawie podpisanych umów o świadczenie usług, tzw. koszty regionalne obejmujące m.in. koszty wsparcia projektów operacyjnych, w tym organizacji sprzedaży i obrotu towarowego, koszty doradztwa prawnego, finansowego, itp., gdzie działania regionalne mają na celu zapewnienie jednolitej strategii globalnej Grupy. Wynagrodzenie za świadczone na rzecz Spółki usługi jest dokumentowane fakturami VAT. W przypadku usług wsparcia, kosztów regionalnych, a także niektórych innych usług, na fakturach wskazany jest m.in. okres rozliczeniowy, w którym były wykonywane usługi, których dana faktura dotyczy.

Zgodnie z przyjętymi zasadami polityki rachunkowości Spółki, każda z otrzymanych faktur wymaga akceptacji merytorycznej oraz finansowej, po której jest ujmowana w księgach rachunkowych. W Spółce zostały wyznaczone osoby odpowiedzialne za akceptację faktur. Co do zasady przed otrzymaniem faktury Spółka nie jest w stanie precyzyjnie określić kwoty faktycznego wynagrodzenia, do zapłaty którego będzie zobowiązana. Zdarza się więc, że w przypadku faktur otrzymanych pod koniec miesiąca akceptacja merytoryczna i finansowa ma miejsce w kolejnym miesiącu i dopiero w tym miesiącu faktura jest ujmowana w księgach. Sytuacja taka może mieć miejsce również na przełomie lat podatkowych, tj. faktura wpłynie do Spółki w grudniu danego roku, ale ze względu na konieczność dopełnienia procedury akceptacji jest ujmowana w księgach rachunkowych Spółki dopiero w styczniu roku następnego, już po zamknięciu ksiąg za poprzedni rok podatkowy. Zgodnie bowiem z przyjętą polityką rachunkowości oraz wymogami raportowania dla celów konsolidacji wyniku księgowego Grupy księgi rachunkowe Spółki, prowadzone przy pomocy systemu komputerowego, zamykane są za dany rok podatkowy w pierwszych dniach stycznia roku następnego. Po zamknięciu komputerowego systemu księgowego, z uwagi na ograniczenia techniczne, brak jest możliwości wprowadzenia zmian poprzez zaksięgowanie dodatkowych faktur w księgach rachunkowych dotyczących zamkniętego roku podatkowego.

W efekcie, oprócz dość prostych przypadków, możliwe są również bardziej złożone sytuacje, gdy np.:

Prawidłowość formalna ksiąg rachunkowych jest przy tym corocznie potwierdzana przez biegłego rewidenta w ramach badania sprawozdania finansowego Spółki. Opisane zdarzenia występują w Spółce regularnie, jednak niniejszy wniosek dotyczy kosztów pośrednich ponoszonych po 1 stycznia 2007 r., tj. takich, do których ma zastosowanie art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w obecnym brzmieniu.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy Spółka prawidłowo uznaje za "dzień poniesienia kosztu", w przypadku kosztów pośrednich, dzień, na jaki faktycznie ujmowane są przedmiotowe koszty w księgach rachunkowych na podstawie faktury i rozpoznaje koszt dla celów podatkowych w dniu poniesienia kosztu.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka prawidłowo uznaje za "dzień poniesienia kosztu" dzień, na jaki faktycznie ujmowane są przedmiotowe koszty w księgach rachunkowych na podstawie faktury i rozpoznaje koszt dla celów podatkowych w dniu poniesienia kosztu.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Art. 15 ust. 4e ustawy definiuje dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów jako dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z literalnego brzmienia art. 15 ust. 4e ustawy wynika, że za dzień poniesienia kosztu należy uznać dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych, tj. zaksięgowano w korespondencji z odpowiadającym mu zobowiązaniem. Dzień ten należy rozumieć jako dzień (okres), do którego został dany wydatek przypisany w księgach rachunkowych Spółki na podstawie otrzymanej faktury. W związku z tym ujęcie podatkowe kosztu uzależnione jest, co do zasady, od ujęcia danego kosztu w księgach rachunkowych. Dotyczy to również sytuacji, gdy koszt ujmowany jest w innej dacie niż data otrzymania faktury. Samo otrzymanie faktury nie stanowi bowiem, w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wystarczającej podstawy do wcześniejszego rozpoznania kosztu. Dodatkowo, przepis art. 15 ust. 4e ustawy wprost wyłącza możliwość ujęcia jako koszt poniesiony dla celów podatkowych wydatków, które zostały ujęte jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W związku z tym, np. w przypadku kosztów:

* których Spółka nie ujęła w księgach rachunkowych na dzień 31 grudnia 2009 r. w korespondencji z odpowiadającym im zobowiązaniem (z przyczyn wskazanych w stanie faktycznym), lub

* na które zostały utworzone rezerwy księgowe w 2009 r.,

* koszty te nie mogły również zostać rozpoznane dla celów podatkowych w 2009 r.

Elementem decydującym o momencie rozpoznania kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych jest więc data, na którą (pod którą) dany koszt został prawidłowo ujęty w księgach rachunkowych. Wcześniejsze ujęcie kosztu (np. w dacie powiadomienia Spółki o wysokości kosztu albo dacie otrzymania faktury) narażałoby Spółkę na zarzut zaniżenia zobowiązania podatkowego poprzez rozpoznanie kosztu w okresie, w którym nie został spełniony podstawowy warunek przewidziany przez ustawodawcę dla jego rozpoznania dla celów podatkowych, tj. rozpoznanie w księgach rachunkowych danego roku.

Stanowisko Wnioskodawcy wprost znajduje uzasadnienie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów.

Podsumowując, należy uznać, iż:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.