ITPB3/423-106/08/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2008 r. (data wpływu 25 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na budowę urządzeń infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, które zostaną nieodpłatnie przekazane Przedsiębiorstwu - jest prawidłowe.

W dniu 25 lutego 2008 r. wpłynął do tut. organu wniosek Spółki, uzupełniony pismami z dnia 5 i 14 maja 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na budowę Urządzeń Infrastruktury, które zostaną nieodpłatnie przekazane lub odpłatnie przekazane za cenę równą 1 zł. Przedsiębiorstwu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca zawarł z podmiotami realizującymi inwestycje budowlane (dalej: Inwestycja) umowy o wykonanie infrastruktury technicznej (dalej: Umowy) w zamian za wynagrodzenie.

Charakter Inwestycji wymagał wybudowania również:

* urządzenia infrastruktury ściekowej,

* kanalizacji sanitarnej,

* kanalizacji deszczowej oraz

* magistrali i sieci wodociągowych.

Spółka wskazała, że z tytułu realizacji Inwestycji uzyska przychód z ww. Umów.

Jednocześnie na podstawie zawartych umów oraz umów z Przedsiębiorstwem (dalej: "P."), Spółka jest zobowiązana do przekazania wybudowanych w związku z Inwestycją Urządzeń Infrastrukturalnych na rzecz "P.".

Spółka i "P." nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów podatkowych.

Przekazanie Urządzeń Infrastrukturalnych na rzecz "P." może nastąpić w drodze:

* nieodpłatnego przekazania - pierwsze zdarzenie przyszłe, lub

* odpłatnego przekazania - za cenę równą 1 zł - drugie zdarzenie przyszłe.

W piśmie z dnia 5 maja 2008 r. Wnioskodawca wskazał m.in., że infrastruktura jest budowana na linii rozgraniczającej ulice. Na początku inwestycji Spółka była współwłaścicielem gruntów, na których prowadzona była ta budowa infrastruktury. Następnie Spółka zbyła swój udział i w dalszym ciągu prowadzone są na jej zlecenie prace budowlane związane z infrastrukturą jest wciąż w budowie. Zakończona jest w części budowa magistrali, która zostania sprzedana do "P.".

W uzupełnieniu wniosku pismem z dnia 14 maja 2008 r. Spółka wyjaśniła

- w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, że:

* Spółka zawarła z podmiotami, które realizować będą inwestycje budowlane (developerzy) umowy sprzedaży, w których - w ramach ceny sprzedaży - Spółka zobowiązała się do doprowadzenia do zakończenia budowy infrastruktury i przyłączenia jej do sieci.

* Z "P." Spółka zawarła umowę sprzedaży części magistrali, z której uzyskała przychód podatkowy.

* Spółka zamierza zawrzeć z "P." umowę darowizny lub sprzedaży za 1 zł i tej właśnie planowanej transakcji dotyczy zapytanie o interpretację.

* Na działkach gruntu, na których budowana jest infrastruktura planowana jest budowa osiedla, tj. budynków mieszkalnych i użytkowych.

* Zapytanie Spółki odnośnie wydatków poniesionych na budowę infrastruktury dotyczy wydatków bezpośrednich związanych z nabyciem towarów i usług w celu wybudowania infrastruktury, jak na przykład: wydatki na sporządzenia projektu, wydatki na wykonanie sieci i przyłączy technicznych, na nabycie materiałów, uzbrojenie terenu oraz koszty eksploatacyjne już istniejącej infrastruktury, jak odśnieżanie drogi, oświetlenie, itp.

* Jak wyżej wskazano, Spółka uzyskała przychód ze sprzedaży udziału w tych gruntach. Wybudowanie infrastruktury było niezbędne do przygotowania działek do sprzedaży, a zobowiązanie do dokończenia budowy infrastruktury miało wpływ na cenę sprzedaży. W związku z tym wydatki te mają związek z opodatkowaną działalnością Spółki i z uzyskanym przychodem.

Spółka uzyskała też przychód ze sprzedaży części magistrali do "P.".

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytania w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych.

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze w zakresie dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych.

Wniosek Spółki w zakresie dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie pytania drugiego oraz podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi.

W kwestii możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na wybudowanie Urządzeń Infrastrukturalnych Spółka uważa, że zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowią one koszty uzyskania przychodów bez względu na sposób przekazania Urządzeń Infrastrukturalnych (przekazanie odpłatne za symboliczną cenę 1 zł lub przekazanie nieodpłatne), gdyż ich poniesienie jest związane z uzyskaniem przez Spółkę przychodu.

Wydatki na budowę Urządzeń Infrastrukturalnych zostały poniesione przez Spółkę w związku z zawartymi Umowami, w tym umową o świadczenie usług wybudowania Urządzeń Infrastrukturalnych, z tytułu której Spółka uzyskała przychody podlegające opodatkowaniu. Spółka zobowiązała się do przeniesienia prawa własności tychże urządzeń.

Zobowiązania takie wiążą się z faktem, iż przekazanie Urządzeń Infrastrukturalnych pozwoli na zapewnienie Inwestycji niezbędnych mediów, co nie tylko zwiększa jej atrakcyjność, ale w zasadzie umożliwia realizację zysków (jak wskazano wyżej, trudno wyobrazić sobie, by osiedle mieszkaniowe było kompletne i gotowe do sprzedaży bez ujęć wodnych, kanalizacyjnych i itp.).

Biorąc powyższe pod uwagę, wydatki poniesione przez Spółkę na budowę Urządzeń Infrastrukturalnych spełniają obydwie przesłanki uznania ich za koszty uzyskania przychodów.

Po pierwsze - katalog wydatków nie będących kosztami uzyskania przychodów nie zawiera wydatków na infrastrukturę, która następnie jest przedmiotem nieodpłatnego przekazania.

Po drugie poniesienie takich wydatków umożliwi Spółce późniejsze osiągnięcie przychodu z tytułu Umowy.

W ocenie Spółki powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w piśmie Ministra Finansów z dnia 6 listopada 2002 r. Nr PB3 93-MD-8214-10/02 stanowiącym urzędową wykładnię prawa podatkowego oraz w piśmie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 2 marca 2006 r. - Nr 1472/ROP1/423-370-73/06/AW i Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego z dnia 16 maja 2007 r. Nr DP/423-0047/07/AK.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma jednocześnie podstaw, aby uznać przekazanie Urządzeń Infrastrukturalnych przez Spółkę na rzecz "P." za darowiznę, która na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stanowi kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 14 powołanej ustawy). Przekazanie takie nie wykazuje nieodzownej cechy umowy darowizny, zgodnie z którą strona świadcząca nie oczekuje żadnych korzyści z tytułu dokonywanej darowizny. Za słuszne należy w tym kontekście uznać powołane powyżej stanowisko Ministerstwa Finansów z 6 listopada 2002 r.

W związku z powyższym, wydatki poniesione przez Spółkę na wybudowanie Urządzeń Infrastrukturalnych, które zostaną przekazane na rzecz "P." w drodze nieodpłatnego przekazania stanowić będą koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przywołana regulacja wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów - dla celów podatku dochodowego - składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.

Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

* konieczność faktycznego - co do zasady - poniesienia wydatku,

* poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu.

Drugi z tych elementów stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek nie został ujęty w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Do katalogu tego należą m.in. wydatki, które nie są zaliczane do kosztów podatkowych po przekroczeniu ustawowo określonych limitów, gdy nie spełnią określonych warunków, bądź ze względu na swój charakter bezwzględnie nie stanowią kosztów podatkowych. Art. 16 ust. 1 ustawy zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, iż każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

Tym samym dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

W konsekwencji nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania. Skoro bowiem ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem osiągnięcia przychodów, to ten cel musi być widoczny. Ponoszone koszty winny ten cel realizować lub co najmniej zakładać go jako realny. Prawo zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów dany podmiot ma w przypadku, gdy wydatki te pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Odnosząc się do treści wniosku podkreślić należy, że w przypadku nieodpłatnego przekazania infrastruktury przedsiębiorstwu wodociągowo-kanalizacyjnemu wydatki poniesione na jej budowę należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, gdyż okoliczność ta warunkuje osiąganie przychodów, ma wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Wynika to m.in. z faktu, że do kosztów przedsięwzięcia inwestycyjno-budowlanego zalicza się koszty wykonania sieci i przyłączy technicznych, koszty wykonania urządzeń i obiektów budowlanych związanych z budynkami mieszkalnymi oraz koszty wykonania niezbędnego zakresu uzbrojenia terenu.

W konsekwencji wydatki poniesione na budowę:

* urządzenia infrastruktury ściekowej,

* kanalizacji sanitarnej,

* kanalizacji deszczowej oraz

* magistrali i sieci wodociągowych

są zatem, w oparciu o powyższe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodu poniesionym w związku z działalnością prowadzoną przez przedsiębiorstwo, który ma wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, przy założeniu, że przedmiotowe elementy, urządzenia infrastruktury sieci wodociągowej nie stanowią obiektów kompletnych, a wiec przekazywana infrastruktura nie jest więc środkiem trwałym u przekazującego.

Ponadto zgodzić należy się ze stanowiskiem Spółki, że w przypadku gdy dochodzi do nieodpłatnego przekazania infrastruktury technicznej, nie ma podstaw do przyjęcia, że będzie to darowizna. Przekazanie infrastruktury nie ma bowiem na celu obdarowania kogokolwiek, ale jest niezbędne dla uzyskania dostępu do mediów i korzystania z infrastruktury technicznej.

Na marginesie sprawy zauważyć należy, iż w przedmiotowej sprawie, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa, tut. organ wydając interpretację prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby jakie wydatki można uznać za koszty związane z wybudowaniem przyłączy oraz infrastruktury technicznej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 - 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.