ITPB3/423-10/09/MT - Czy były członek zarządu Spółki, któremu nie udzielono pełnomocnictwa, może skutecznie reprezentować Spółkę, składać wyjaśnienia i odbierać korespondencję skierowaną do Spółki w postępowaniu podatkowym i postępowaniu w zakresie kontroli podatkowej?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 5 stycznia 2009 r. (data wpływu 8 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej reprezentacji osoby prawnej w postępowaniach prowadzonych przez organy podatkowe - jest prawidłowe.

W dniu 8 stycznia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej reprezentacji osoby prawnej w postępowaniach prowadzonych przez organy podatkowe.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca pełni funkcję prezesa zarządu w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Ma on zamiar zrezygnować z tej funkcji - rozmawiał już ze wspólnikami Spółki o odwołaniu go z zarządu. Ze względu na odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe Spółki za lata, w których pełnił funkcję w zarządzie Spółki, Wnioskodawca nie chciałby tracić kontaktu ze sprawami podatkowymi, dotyczącymi Spółki. Chciałby występować w imieniu Spółki w sprawach podatkowych, a więc kontrolach podatkowych czy też postępowaniach podatkowych dotyczących lat, w których był w zarządzie Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku, gdy jeszcze za bytności Wnioskodawcy w zarządzie w stosunku do spółki wszczęte zostanie postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa, a w trakcie kontroli lub postępowania zostanie on odwołany z zarządu i zmiany zostaną zarejestrowane w KRS, to czy może skutecznie reprezentować Spółkę, składać wyjaśnienia i odbierać korespondencję, jeżeli jako były już członek zarządu i osoba nie posiadająca pełnomocnictwa udzielonego przez Spółkę do reprezentowania jej w postępowaniu podatkowym lub kontrolnym, wskaże swój adres zamieszkania jako adres do korespondencji przeznaczonej dla Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, kierowanie korespondencji w postępowaniu podatkowym do osoby, która nie jest reprezentantem spółki (członkiem zarządu, prokurentem, pełnomocnikiem) jest nieskuteczne dla Spółki. Korespondencja słana na adres zamieszkania byłego członka zarządu, który nie jest jej reprezentantem, nie wywołuje dla Spółki skutków prawnych. Wszystkie czynności postępowania o których został zawiadomiony jedynie były członek zarządu Spółki nie uprawniony do jej reprezentowania w postępowaniu, a nie sama Spółka (poprzez doręczenie korespondencji pod adresem jej siedziby) należałoby bezwzględnie powtórzyć z udziałem umocowanego reprezentanta Spółki. To samo dotyczy wszelkich aktów administracyjnych w postaci decyzji, postanowień, protokołów. Ich doręczenie osobie nieuprawnionej jest jednoznaczne z naruszeniem zasad postępowania i przesądza o wadliwości tych aktów administracyjnych. Stanowią o tym przepisy art. 136, art. 137, art. 145, art. 151, art. 200 ustawy - Ordynacja podatkowa. Tak więc, aby Wnioskodawca mógł skutecznie reprezentować Spółkę w postępowaniu musi być jej prokurentem, członkiem zarządu lub pełnomocnikiem (pełnomocnictwo musi wówczas znaleźć się w aktach sprawy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 133 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie, o których mowa w art. 110-117a, które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. Na mocy art. 136 powołanej ustawy, strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania.

Jak wynika z powyższych przepisów, w toku postępowania podatkowego strona może działać osobiście lub - z zastrzeżeniem sytuacji, w których wymagane jest takie osobiste działanie - przez pełnomocnika.

Zdolność prawną i zdolność do czynności prawnych w sprawach podatkowych ocenia się przy tym według przepisów prawa cywilnego, jeżeli przepisy prawa podatkowego nie stanowią inaczej (art. 135 Ordynacji podatkowej). W konsekwencji, w ustawowo określonych przypadkach, stronę reprezentować będzie przedstawiciel ustawowy lub stosowny organ.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest kwestia sposobu reprezentowania osoby prawnej - Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - w postępowaniu podatkowym i kontroli podatkowej.

W myśl art. 38 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), osoba prawna działa przez swoje organy w sposób przewidziany w ustawie i w opartym na niej statucie. Status prawny, organizacja i zasady działania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zostały unormowane przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).

Przepis art. 201 § 1 tego Kodeksu stanowi, że organem prowadzącym sprawy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i reprezentującym tę spółkę jest zarząd. Prawo członka zarządu do prowadzenia spraw spółki i jej reprezentowania dotyczy wszystkich czynności sądowych i pozasądowych spółki (art. 204 § 1 Kodeksu spółek handlowych). W skład zarządu może wchodzić, z woli wspólników wyrażonej w statucie spółki, jedna albo więcej osób. Zgodnie z przepisem art. 205 § 1 omawianej ustawy, jeżeli zarząd jest wieloosobowy, sposób reprezentowania określa umowa spółki, a jeżeli umowa spółki nie zawiera żadnych postanowień w tym przedmiocie, do składania oświadczeń w imieniu spółki wymagane jest współdziałanie dwóch członków zarządu albo jednego członka zarządu łącznie z prokurentem. Oświadczenia składane spółce oraz doręczenia pism spółce mogą być natomiast dokonywane - jak wynika z art. 205 § 2 tej ustawy - wobec jednego członka zarządu lub prokurenta. Powołane przepisy art. 205 nie wyłączają ustanowienia prokury jednoosobowej lub łącznej i nie ograniczają praw prokurentów wynikających z przepisów o prokurze (art. 205 § 3 Kodeksu spółek handlowych).

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością może być również reprezentowana w postępowaniu podatkowym przez pełnomocnika. W myśl unormowań art. 137 § 1-2 Ordynacji podatkowej, pełnomocnikiem strony w sprawach podatkowych może być osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych, przy czym pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu. Na pełnomocniku ciąży obowiązek dołączenia do akt oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa - adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy może sam uwierzytelnić odpis udzielonego mu pełnomocnictwa (art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej). Na mocy art. 137 § 4 omawianej ustawy, w zakresie nieuregulowanym w § 1-3a stosuje się przepisy prawa cywilnego.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu, podczas gdy do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Szczególnym rodzajem pełnomocnictwa, udzielanym przez przedsiębiorcę podlegającego obowiązkowi wpisu do rejestru przedsiębiorców jest prokura. Obejmuje ona umocowanie do czynności sądowych i pozasądowych, jakie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa (art. 109¹ § 1 Kodeksu cywilnego). Może być udzielona kilku osobom łącznie (prokura łączna) lub oddzielnie, przy czym kierowane do przedsiębiorcy oświadczenia lub doręczenia pism mogą być dokonywane wobec jednej z osób, którym udzielono prokury łącznie (art. 109⁴ § 1 i 2 tej ustawy). Udzielenie i wygaśnięcie prokury przedsiębiorca powinien zgłosić do rejestru przedsiębiorców (art. 109⁸ § 1 Kodeksu cywilnego).

Ordynacja podatkowa nie reguluje wprost kwestii cofnięcia pełnomocnictwa - także w tym zakresie odpowiednie zastosowanie znajdą zatem przepisy prawa cywilnego. W myśl art. 105 Kodeksu cywilnego, jeżeli pełnomocnik po wygaśnięciu umocowania dokona w imieniu mocodawcy czynności prawnej w granicach pierwotnego umocowania, czynność prawna jest ważna, chyba że druga strona o wygaśnięciu umocowania wiedziała lub z łatwością mogła się dowiedzieć. Z kolei art. 94 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 z późn. zm.) stanowi, że wypowiedzenie pełnomocnictwa procesowego przez mocodawcę odnosi skutek prawny w stosunku do sądu z chwilą zawiadomienia go o tym, w stosunku zaś do przeciwnika i innych uczestników - z chwilą doręczenia im tego zawiadomienia przez sąd. Powołane przepisy prawa cywilnego wiążą skuteczność cofnięcia pełnomocnictwa z posiadaniem przez osoby, które mają obowiązek je honorować, wiedzy o jego cofnięciu.

Mając na względzie powyższe, a także z uwagi na zasadę pisemności, obowiązującą w postępowaniu podatkowym (art. 126 Ordynacji podatkowej) oraz treść przepisów art. 137 § 2-3 tej ustawy, należy uznać, że cofnięcie pełnomocnictwa w postępowaniu podatkowym powinno nastąpić w takiej samej formie, jak jego udzielenie dla celów tego postępowania. Organ podatkowy jest bowiem zobligowany do honorowania pełnomocnictwa, pod warunkiem posiadania wiedzy o jego istnieniu, a tę może posiąść z chwilą otrzymania dokumentu. Identyczna reguła powinna działać w drugą stronę, tj. przy cofnięciu pełnomocnictwa. Działania organu podatkowego czynione wobec ustanowionego w sprawie pełnomocnika nie mogą być uznane za nieskuteczne, jeśli organ ten nie miał wiedzy o cofnięciu umocowania. Mocodawca powinien zatem powiadomić organ podatkowy o cofnięciu pełnomocnictwa.

Z powołanych przepisów wynika, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, będąca stroną postępowania podatkowego, co do zasady jest reprezentowana przez zarząd. Sposób reprezentacji określa umowa spółki, a w braku stosownych uregulowań w tej umowie - przepisy Kodeksu spółek handlowych. Spółka może również umocować do działania w jej imieniu pełnomocnika lub prokurenta. Organ podatkowy nie może dopuszczać do udziału w postępowaniu w danej sprawie osoby, która nie wykaże swojego umocowania do reprezentowania strony.

Kwestia doręczania pism w postępowaniu podatkowym została unormowana w Rozdziale 5 (Doręczenia) Działu IV (Postępowanie podatkowe) Ordynacji podatkowej. Zgodnie z ogólną zasadą, wyrażoną w art. 145 § 1 tej ustawy, pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi. W sytuacji natomiast, gdy strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się temu pełnomocnikowi (art. 145 § 2 wskazanej ustawy).

Na mocy art. 151 Ordynacji podatkowej, osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. Pisma mogą być również doręczane w siedzibie organu podatkowego lub na wskazany adres poczty elektronicznej (art. 148 § 2 pkt 1 i 3 w zw. z art. 151 tej ustawy). W razie niemożności doręczenia pisma osobie prawnej w sposób wynikający z ww. przepisów, stosuje się procedurę z art. 150 Ordynacji podatkowej.

Na mocy stosowanego odpowiednio - na podstawie art. 151 Ordynacji podatkowej - przepisu art. 146 § 1 tej ustawy w toku postępowania strona oraz jej pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy odpowiednio o zmianie adresu lokalu siedziby osoby prawnej lub miejsca prowadzenia działalności przez osobę prawną oraz adresu pełnomocnika, w tym adresu poczty elektronicznej, jeżeli wystąpiono o doręczanie pism drogą elektroniczną. W razie zaniedbania obowiązku określonego w § 1, pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ podatkowy pozostawia pismo w aktach sprawy (art. 146 § 2 Ordynacji podatkowej).

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że były członek zarządu Spółki, niebędący pełnomocnikiem ani prokurentem, nie ma prawa reprezentowania Spółki w postępowaniu podatkowym, w tym prawa odbioru pism dotyczących tego postępowania, adresowanych do Spółki. Co więcej, przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują również możliwości doręczania takiej korespondencji na adres zamieszkania aktualnego członka zarządu, prowadzącego sprawy Spółki, jeśli nie działa on jako pełnomocnik.

Doręczenie pisma osobie nieuprawnionej stanowi naruszenie przepisów postępowania podatkowego i nie może zostać uznane za skuteczne doręczenie pisma Spółce. W konsekwencji, doręczenie takie nie wywołuje skutków prawnych dla Spółki.

Odnosząc się do kwestii reprezentowania Spółki podczas kontroli podatkowej, należy natomiast wskazać, że kontrola ta stanowi odrębne postępowanie unormowane w Dziale VI Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 281 § 1-2 powołanej ustawy, jest ona przeprowadzana przez organy podatkowe pierwszej instancji, z zastrzeżeniem § 3, u podatników, płatników, inkasentów oraz następców prawnych, zwanych dalej "kontrolowanymi" w celu sprawdzenia, czy wywiązują się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego.

Przepisy o kontroli podatkowej nie regulują wszystkich kwestii związanych z tym postępowaniem, w tym m.in. kwestii zdolności prawnej i zdolności do czynności prawnych oraz udziału pełnomocnika w kontroli podatkowej, odsyłając w tym zakresie do przepisów o postępowaniu podatkowym. Na mocy art. 292 Ordynacji podatkowej, w sprawach nieuregulowanych w Dziale VI stosuje się odpowiednio przepisy art. 102 § 2 i 3, art. 135-138, art. 139 § 4, art. 140 § 2, art. 141 i art. 142 oraz przepisy rozdziałów 1, 2, 5, 6, 9-12, 14, 16, 22 oraz 23 działu IV. W związku z powyższym, w postępowaniu z zakresu kontroli podatkowej, w którym kontrolowanym jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiednie zastosowanie znajdują omówione powyżej zasady reprezentowania tej spółki oraz doręczania pism, obowiązujące w postępowaniu podatkowym.

Podsumowując, były członek zarządu Spółki, nie będący jej pełnomocnikiem, nie może skutecznie reprezentować Spółki w postępowaniu podatkowym ani w postępowaniu w zakresie kontroli podatkowej, w szczególności składać wyjaśnień w imieniu Spółki oraz wskazać swojego adresu zamieszkania jako adresu do doręczania kierowanej do niej korespondencji i odbierać tej korespondencji. Gdyby zatem doszło do dokonania którejkolwiek z tych czynności, nie wywoła ona skutków prawnych dla Spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.