ITPB2/4515-35/15/DSZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2015 r. (data wpływu 25 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania zwrotu wkładu mieszkaniowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania zwrotu wkładu mieszkaniowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 24 marca 1999 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni. Postanowieniem z dnia 25 maja 1999 r. sąd stwierdził, że spadek po zmarłym na podstawie ustawy nabyło troje dzieci, tj. Wnioskodawczyni, Jej siostra oraz brat - każde w 1/3 części. W skład spadku wszedł wkład mieszkaniowy związany z mieszkaniem lokatorskim w spółdzielni mieszkaniowej.

Pismem z dnia 25 sierpnia 2014 r. Wnioskodawczyni wystąpiła do spółdzielni mieszkaniowej o wypłacenie należnego Jej udziału we wkładzie mieszkaniowym, w wysokości 1/3, tytułem sprzedaży przedmiotowego lokalu przez spółdzielnię mieszkaniowej. Wcześniej, tj. po dacie śmierci spadkodawcy Wnioskodawczyni nie występowała do spółdzielni mieszkaniowej o zwrot wkładu z uwagi na fakt, że po śmierci spadkodawcy w lokalu zamieszkiwał brat Wnioskodawczyni, będący również spadkobiercą. Ostatecznie do sprzedaży przez spółdzielnię mieszkaniową przedmiotowego lokalu mieszkalnego doszło w 2014 r., w związku z czym w październiku 2014 r. spółdzielnia mieszkaniowa przekazała Wnioskodawczyni kwotę 29.000 zł tytułem zwrotu wkładu mieszkaniowego.

Wnioskodawczyni informuje ponadto, że spółdzielnia mieszkaniowa wystawiła Jej PIT-8C za rok 2014 r., w którym w części D. Informacja o wysokości przychodów o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy, w poz. 24 wpisano: "Zwrot 1/3 zwaloryzowanego wkładu mieszkaniowego za mieszkanie spółdzielcze lokatorskie", zaś w poz. 25 i poz. 30 wpisano kwotę 42.993,49 zł. Z wiedzy jaką posiada Wnioskodawczyni wynika, że różnica pomiędzy kwotą wykazaną w PIT-8C a kwotą faktycznie Jej przekazaną tytułem zwrotu wkładu mieszkaniowego spowodowana jest tym, że spółdzielnia mieszkaniowa należną Wnioskodawczyni kwotę 42.993,49 zł pomniejszyła m.in. o ciążące na lokalu zobowiązania wobec spółdzielni mieszkaniowej, nieuregulowane przez Jej brata, który zamieszkiwał w lokalu po śmierci ojca (spadkodawcy). Wnioskodawczyni oświadcza, że do chwili obecnej, w związku z wątpliwościami zawartymi w pytaniach do interpretacji co do zastosowania zasad opodatkowania nie składała w urzędzie skarbowym zeznania podatkowego odnośnie kwoty zwróconego wkładu mieszkaniowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy nabycie przez Wnioskodawczynię w drodze spadku wkładu związanego ze spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, czy też, w związku z otrzymaniem przez Nią PIT-8C (wystawianego na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zawierającego informację o wysokości przychodów o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy), nabycie to (a w konsekwencji kwota zwróconego wkładu mieszkaniowego) podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

2. Jakie obowiązki podatkowe - w przypadku uznania opodatkowania kwoty zwróconego wkładu mieszkaniowego podatkiem od spadków i darowizn, ciążą na Wnioskodawczyni.

3. Czy podstawą opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn jest kwota wykazana przez spółdzielnię mieszkaniową w PIT-8C (tekst jedn.: kwota tytułem zwrotu zwaloryzowanego wkładu mieszkaniowego) w związku z czym należy przyjąć, że wartość nabytego ww. prawa majątkowego zostanie ustalona w zeznaniu podatkowym według cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Wnioskodawczyni przedstawiając własne stanowisko w sprawie podkreśla, że przedmiotem spadku był wkład mieszkaniowy po zmarłym, nie zaś spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu, które z mocy art. 9 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych nie przechodzi na spadkobierców. Wkład mieszkaniowy odziedziczony po zmarłym, stosownie do art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego należy traktować jako prawo majątkowe zmarłego w postaci wierzytelności (tekst jedn.: żądania wypłacenia wkładu mieszkaniowego), które z chwilą śmierci przeszło na spadkobierców.

Zdaniem Wnioskodawczyni oznacza to, że otrzymany zwrot wkładu mieszkaniowego podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Natomiast zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jej przepisów nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn, w związku z czym kwota zwróconego wkładu mieszkaniowego nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego Wnioskodawczyni uważa, na podstawie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, że z tytułu zwrotu wkładu mieszkaniowego obowiązek podatkowy po Jej stronie powstał z chwilą sporządzenia przez spółdzielnię mieszkaniową PIT-8C (art. 6 ust. 4), w związku czym Wnioskodawczyni winna złożyć zeznanie podatkowe właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego na druku SD-Z3. Ponadto, zdaniem Wnioskodawczyni, podstawą opodatkowania jest kwota wykazana przez spółdzielnię mieszkaniową w PIT-8C (tekst jedn.: kwota tytułem zwrotu zwaloryzowanego wkładu mieszkaniowego), w związku z czym należy przyjąć, że wartość nabytego ww. prawa majątkowego zostanie ustalona w zeznaniu według cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego (art. 7 ust. 1).

Wnioskodawczyni wskazuje, że przy formułowaniu powyższego stanowiska posiłkowała się wydanymi interpretacjami indywidualnymi podatkowymi wydanymi w sprawie opodatkowania zwrotu wkładu mieszkaniowego nabytego w drodze spadku (tekst jedn.: interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 lipca 2011 r., znak ITPB2/415-430/11/TJ oraz ITPB2/415-46/09/TJ).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przedstawionym w niniejszej sprawie opisem stanu faktycznego, w dniu 24 marca 1999 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni. Postanowieniem z dnia 25 marca 1999 r. sąd stwierdził, że spadek po zmarłym na podstawie ustawy nabyło troje dzieci, tj. Wnioskodawczyni, Jej siostra oraz brat - każde w 1/3 części. W skład spadku wszedł wkład mieszkaniowy związany z mieszkaniem lokatorskim w spółdzielni mieszkaniowej.

Pismem z dnia 25 sierpnia 2014 r. Wnioskodawczyni wystąpiła do spółdzielni mieszkaniowej o wypłacenie należnego Jej udziału we wkładzie mieszkaniowym, w wysokości 1/3, tytułem sprzedaży przedmiotowego lokalu przez spółdzielnię mieszkaniowej. Do sprzedaży przez spółdzielnię mieszkaniową przedmiotowego lokalu mieszkalnego doszło w 2014 r., w związku z czym w październiku 2014 r. spółdzielnia mieszkaniowa przekazała Wnioskodawczyni kwotę 29.000 zł tytułem zwrotu wkładu mieszkaniowego. Spółdzielnia mieszkaniowa wystawiła Wnioskodawczyni PIT-8C za rok 2014 r., w którym w części D. informacja o wysokości przychodów o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy, w poz. 24 wpisano: "Zwrot 1/3 zwaloryzowanego wkładu mieszkaniowego za mieszkanie spółdzielcze lokatorskie", zaś w poz. 25 i poz. 30 wpisano kwotę 42.993,49 zł.

Spadek jest instytucją regulowaną przepisami zawartymi w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.). W myśl art. 922 § 1 tej ustawy przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób.

Zgodnie z art. 924 ww. ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 tej ustawy spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Prawomocne postanowienie sądu ma natomiast charakter deklaratoryjny i stwierdza jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego). Wobec tego nabycie spadku ma miejsce z chwilą śmierci spadkodawcy. Zgodnie natomiast z treścią art. 1015 § 1 i § 2 zdanie pierwsze Kodeksu cywilnego oświadczenie o przyjęciu lub o odrzuceniu spadku może być złożone w ciągu sześciu miesięcy od dnia, w którym spadkobierca dowiedział się o tytule swego powołania. Brak oświadczenia spadkobiercy w powyższym terminie jest jednoznaczny z prostym przyjęciem spadku.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że w myśl art. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2015 r. poz. 86 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w dacie nabycia spadku, tj. w 1999 r., podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie własności rzeczy znajdujących się w kraju i praw majątkowych wykonywanych w kraju, w drodze spadku lub darowizny, przez osoby fizyczne.

Z kolei stosownie do znajdującego zastosowanie w sprawie art. 218 § 1 ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 1995 r. Nr 54, poz. 288 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w 1999 r., lokatorskie prawo do lokalu jest niezbywalne, nie przechodzi na spadkobierców i nie podlega egzekucji.

Ze spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu związany jest wkład mieszkaniowy, który członkowie spółdzielni są obowiązani wnieść w celu uczestniczenia w pokryciu kosztów budowy lokalu. Z art. 220 ww. ustawy wynika natomiast, że z chwilą śmierci jednego z małżonków lokatorskie prawo do lokalu, które przysługiwało obojgu małżonkom, przypada drugiemu małżonkowi. Małżonek ten, jeżeli nie jest członkiem spółdzielni, powinien pod rygorem wygaśnięcia prawa w terminie jednego roku od dnia śmierci członka złożyć deklarację członkowską. Przepis ten nie narusza uprawnień spadkobierców do dziedziczenia wkładu.

Treść zacytowanych przepisów prawa wskazuje, że w przypadku spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu przedmiotem spadku nie jest to prawo, ale wkład mieszkaniowy z nim związany. W konsekwencji nie ulega wątpliwości, iż w przedmiotowej sprawie do nabycia wkładu mieszkaniowego przez Wnioskodawczynię doszło w drodze spadku po zmarłym ojcu, a tym samym - zastosowanie znajdą uregulowania zawarte w ustawie o podatku od spadków i darowizn. Kwota zwróconego Wnioskodawczyni wkładu mieszkaniowego nabytego w drodze spadku nie będzie natomiast podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w związku z wypełnieniem dyspozycji art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), który stanowi, że przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

W myśl art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych, a w wypadku darowizny obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na obdarowanym i darczyńcy. Powstaje on, zgodnie z dyspozycją art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy, przy nabyciu w drodze dziedziczenia, z chwilą przyjęcia spadku. Ust. 4 cytowanego przepisu statuuje, że jeżeli nabycie nie zgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. Gdy nabycie w drodze darowizny nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przed organem podatkowym na okoliczność dokonania tej darowizny.

Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy powstał nie, jak twierdzi Wnioskodawczyni, z dniem sporządzenia przez spółdzielnię mieszkaniową informacji PIT-8C, lecz z dniem uprawomocnienia się postanowienia sądowego, z dnia 25 maja 1999 r. stwierdzającego nabycie przez Wnioskodawczynię spadku po zmarłym ojcu.

Z uwagi na fakt, że w niniejszej sprawie do powstania obowiązku podatkowego po stronie Wnioskodawczyni doszło w roku 1999 stwierdzić należy, że kwestię składania zeznań podatkowych regulowały przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 września 1981 r. w sprawie podatku od spadków i darowizn (Dz. U. Nr 23, poz. 121). W myśl § 1 ust. 1 tego rozporządzenia, podatnicy podatku od spadków i darowizn obowiązani są do składania zeznań podatkowych o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych w drodze spadku lub darowizny, z wyjątkiem darowizny ustanowionej w formie aktu notarialnego na obszarze Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej. W zeznaniu należy wymienić rzeczy i prawa majątkowe, nabyte w drodze spadku lub darowizny, oraz określić ich wartość. Z kolei zgodnie z § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia, zeznania podatkowe o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze spadku należy składać właściwemu miejscowo terenowemu organowi administracji państwowej stopnia podstawowego w terminie 1 miesiąca od dnia przyjęcia spadku.

Zauważyć w tym miejscu należy, że art. 21 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa stanowi, że zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem:

Zgodnie z art. 21 § 2 tej ustawy jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3.

Z kolei w myśl art. 21 § 5 Ordynacji podatkowej, jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, wysokość zobowiązania podatkowego, o którym mowa w § 1 pkt 2, ustala się zgodnie z danymi zawartymi w deklaracji, chyba że przepisy szczególne przewidują inny sposób ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego albo w toku postępowania podatkowego stwierdzono, że dane zawarte w deklaracji, mogące mieć wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, są niezgodne ze stanem faktycznym.

Na podstawie art. 68 § 1 i § 2 ww. ustawy zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast, gdy podatnik:

zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Reasumując należy stwierdzić, iż obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn w przedmiotowej sprawie powstał z chwilą uprawomocnienia się postanowienia z dnia 25 maja 1999 r. o stwierdzeniu nabycia praw do spadku po ojcu Wnioskodawczyni, czyli w 1999 r., w konsekwencji czego, zgodnie z treścią zacytowanych przepisów, przedawnieniu uległ termin do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn. Za nieprawidłowe należało uznać zatem stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym w niniejszej sprawie nabycie kwoty zwróconego wkładu mieszkaniowego podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, w konsekwencji czego ciążyły będą na Niej związane z tym faktem obowiązki, m.in. obowiązek złożenia zeznania podatkowego właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego.

Z uwagi na powyższe, bezprzedmiotowym stała się ocena własnego stanowiska Wnioskodawczyni w części dotyczącej określenia czy podstawą opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn będzie kwota wykazana przez spółdzielnię mieszkaniową w informacji PIT-8C tj. pytania oznaczonego numerem 3 w niniejszym wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.