ITPB2/4511-845/15/TJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2015 r. (data wpływu 1 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia własności nieruchomości w zamian za dożywotnią rentę - jest prawidłowe.

W dniu 1 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia własności nieruchomości w zamian za dożywotnią rentę.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 21 sierpnia 1989 r. Wnioskodawca nabył wraz z małżonką do majątku wspólnego, na podstawie aktu notarialnego - umowa przeniesienia własności - nieruchomość położoną w G. W dniu 14 lutego 2012 r. żona Wnioskodawcy zmarła. W dniu 27 lutego 2012 r. notariusz potwierdził aktem poświadczenia dziedziczenia, na podstawie testamentu sporządzonego przez małżonkę Wnioskodawcy w dniu 23 listopada 2000 r., nabycie przez Wnioskodawcę całości spadku po zmarłej żonie. Wnioskodawca chciałby zawrzeć umowę renty odpłatnej, polegającą na przeniesieniu prawa własności nieruchomości w zamian za dożywotnią rentę otrzymywaną co miesiąc i prawo do dożywotniego korzystania z tej nieruchomości. Umowa taka poprawiłaby sytuację materialną Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przy zbyciu nieruchomości na podstawie dożywotniej renty przed upływem 5 lat od daty nabycia będzie ciążyć na Wnioskodawcy obowiązek zapłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca uważa, że w przypadku zbycia nieruchomości na podstawie renty dożywotniej, nie jest możliwe określenie przychodu ze źródła, pomimo iż umowa renty ma charakter odpłatny, to nie ma możliwości określenia ceny (odpłatności) odpłatnego zbycia nieruchomości z uwagi na nieweryfikowalny, zależny od długości życia czas pobierania świadczenia, a co za tym idzie jego wartości. Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołuje uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2014 r., sygn. akt II FPS 4/14.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie natomiast z art. 19 ust. 3 powyższej ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Ze stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w dniu 21 sierpnia 1989 r. nabył wraz z małżonką, do majątku wspólnego, na podstawie aktu notarialnego - umowa przeniesienia własności - nieruchomość położoną w G. W dniu 14 lutego 2012 r. żona Wnioskodawcy zmarła, a 27 lutego 2012 r. notariusz potwierdził aktem poświadczenia dziedziczenia, na podstawie testamentu sporządzonego przez małżonkę Wnioskodawcy w dniu 23 listopada 2000 r., nabycie przez Wnioskodawcę całości spadku po zmarłej żonie. Obecnie Wnioskodawca zamierza dokonać zbycia lokalu mieszkalnego na podstawie umowy renty dożywotniej.

W związku z powyższym dla określenia skutków podatkowych planowanej przez Wnioskodawcę transakcji konieczne jest stwierdzenie, czy zbycie lokalu mieszkalnego na podstawie umowy renty dożywotniej stanowi odpłatne zbycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jeżeli tak, to czy w opisanej sytuacji Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego z tytułu takiego zbycia.

Wskazać więc należy, że renta jest instytucją prawną uregulowaną przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.). Zgodnie z treścią art. 903 Kodeksu cywilnego, przez umowę renty jedna ze stron zobowiązuje się względem drugiej do określonych świadczeń okresowych w pieniądzu lub w rzeczach oznaczonych tylko co do gatunku.

Umowę renty zalicza się do kategorii umów nazwanych, stanowiących samoistne źródło zobowiązania (tytuł prawny do spełniania świadczeń). Co więcej omawiana umowa jest umową konsensualną, o charakterze losowym, która może być ukształtowana jako umowa terminowa lub bezterminowa, odpłatna lub pod tytułem darmym. Z kolei ustanowienie renty za wynagrodzeniem zwykle łączy się z przeniesieniem własności rzeczy albo zapłatą określonej sumy. W przypadku umowy odpłatnej renty dożywotniej niewątpliwie mamy do czynienia z ekwiwalentnością świadczeń stron tej umowy. Sprawia to, że tego rodzaju umowy zaliczane są do odpłatnych czynności prawnych, które charakteryzują się tym, iż każda ze stron uzyskuje jakąś korzyść majątkową (niekoniecznie w postaci pieniężnej).

Niemniej jednak podkreślić należy, że w przypadku umowy renty dożywotniej, ustawodawca w żadnym razie nie mówi, że uprawnienia osoby uprawnionej do otrzymywania renty, będące świadczeniami otrzymywanymi od zobowiązanego z tej umowy, są ceną za przeniesienie własności nieruchomości lub innej rzeczy. Ponadto czas trwania takiej umowy, a przez to i wysokość świadczeń, do których zobowiązany jest podmiot nabywający nieruchomość lub inną rzecz nie są możliwe do określenia w chwili jej zawierania. W takim przypadku nie jest możliwe więc ustalenie wysokości przychodu uzyskiwanego przez osobę zbywającą nieruchomość lub inną rzecz. Z uwagi natomiast na brak stosownej regulacji w tym zakresie w takiej sytuacji nie mogą znaleźć zastosowania zasady ustalania przychodu, o których mowa w art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe prowadzi do wniosku, że jakkolwiek zbycie nieruchomości lub innej rzeczy na podstawie umowy renty dożywotniej stanowi odpłatne zbycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to niemniej jednak nie jest możliwe ustalenie wysokości przychodu uzyskiwanego przez zbywcę.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności faktycznych wyjaśnić również należy, że spadek jest instytucją regulowaną przepisami ustawy - Kodeks cywilny. W myśl art. 922 § 1 powyższej ustawy spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Jak natomiast stanowi art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Wskazać również należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane przepisami ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r. poz. 583, z późn. zm). W myśl art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub jednego z nich (majątek wspólny).

Wspólność ustawowa jest wspólnością łączną. Wspólność ta - co do zasady - trwa tak długo, jak trwa małżeństwo, a więc ustaje z chwilą ustania małżeństwa (np. w wyniku śmierci jednego ze współmałżonków). Z tą chwilą współwłasność łączna przekształca się we współwłasność w częściach ułamkowych. Jak wynika z art. 43 § 1 Kodeksu, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci jednego z małżonków posiadane przez niego udziały w majątku wspólnym wchodzą w skład masy spadkowej po tym małżonku i podlegają dziedziczeniu.

W rezultacie stwierdzić należy, że do nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomości doszło zarówno w 1989 r., tj. w chwili nabycia jej do majątku wspólnego, jak również w 2012 r., tj w dacie śmierci żony.

Powyższe sprawia, że zbycie przez Wnioskodawcę udziału w nieruchomości nabytego w 1989 r. nie będzie stanowiło źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dojdzie do niego bowiem po upływie okresu 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie. Tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu.

Do zapłaty podatku dochodowego Wnioskodawca nie będzie zobowiązany również w przypadku zbycia udziału nabytego w 2012 r. W tym przypadku, jakkolwiek będziemy mieli do czynienia z odpłatnym zbyciem dokonanym przed upływem terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, nie jest możliwe określenie podstawy opodatkowania na podstawie obowiązujących przepisów. Z tego względu nie można również określić podatku należnego z tego tytułu, ponieważ zgodnie z art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) - nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. W rezultacie uznać należy, że dochód uzyskany z tego rodzaju odpłatnego zbycia nieruchomości pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.