ITPB2/4511-785/15/RS - Ustalenie w zakresie opodatkowania sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2015 r. (data wpływu 4 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym - nieprawidłowe.

W dniu 4 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym.

We wniosku tym został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dacie otwarcia spadku po zmarłym w 2001 r. ojcu Wnioskodawczyni otrzymała mieszkanie, co zostało potwierdzone w dniu 24 września 2001 r. postanowieniem Sądu Rejonowego.

W dniu 29 maja 2008 r. na podstawie aktu notarialnego umową darowizny, Wnioskodawczyni przekazała udział wynoszący #189; części w ww. lokalu mieszkalnym na rzecz syna.

Z powodu jego rażącej niewdzięczności darowiznę tę odwołała aktem notarialnym w dniu 6 września 2011 r. Następnie Sąd Rejonowy wyrokiem zaocznym z dnia 5 grudnia 2011 r. zobowiązał syna Wnioskodawczyni do złożenia oświadczenia woli o "powrotnym przeniesieniu udziału #189; części" na Jej rzecz. Wyrok ten uprawomocnił się w 2012 r.

W 2015 r. z powodu ciężkiej choroby i koniecznych wydatków związanych z leczeniem, Wnioskodawczyni zmuszona została do sprzedaży udziału #189; części ww. lokalu na rzecz osoby trzeciej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawczyni jest zobowiązana uiścić podatek dochodowy od osób fizycznych w związku z ww. sprzedażą.

2. Czy darowanie a następnie odwołanie darowizny #189; części lokalu mieszkalnego dla syna "niweczy" pięcioletni okres od czasu otwarcia spadku po ojcu i postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku.

Zdaniem Wnioskodawczyni, była właścicielem lokalu mieszkalnego od 2001 r. do dnia sprzedaży. W związku z tym jest zwolniona z zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia udziału wynoszącego #189; części w lokalu mieszkalnym.

Według Wnioskodawczyni, fakt darowania a następnie odwołania darowizny tego udziału, nie powinien zmieniać okoliczności, że była właścicielem tego udziału od 2001 r. W związku z tym, że odpłatne zbycie ww. części nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lokalu mieszkalnego przez Wnioskodawczynię, powinna być zwolniona z zapłaty podatku od dochodu ze sprzedaży udziału wynoszącego #189; części w lokalu mieszkalnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zatem w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i ww. praw majątkowych decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu, ma moment ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dacie otwarcia spadku po zmarłym w 2001 r. ojcu Wnioskodawczyni otrzymała mieszkanie, co zostało potwierdzone w dniu 24 września 2001 r. postanowieniem Sądu Rejonowego.

W dniu 29 maja 2008 r. na podstawie aktu notarialnego umową darowizny, Wnioskodawczyni przekazała udział wynoszący #189; części w ww. lokalu mieszkalnym na rzecz syna.

Z powodu jego rażącej niewdzięczności darowiznę tę odwołała aktem notarialnym w dniu 6 września 2011 r. Następnie Sąd Rejonowy wyrokiem zaocznym z dnia 5 grudnia 2011 r. zobowiązał syna Wnioskodawczyni do złożenia oświadczenia woli o "powrotnym przeniesieniu udziału #189; części" na Jej rzecz. Wyrok ten uprawomocnił się w 2012 r.

W 2015 r. z powodu ciężkiej choroby i koniecznych wydatków związanych z leczeniem, Wnioskodawczyni zmuszona została do sprzedaży udziału #189; części ww. lokalu na rzecz osoby trzeciej.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Na podstawie art. 898 § 1 ww. ustawy darczyńca może odwołać darowiznę nawet już wykonaną, jeżeli obdarowany dopuścił się względem niego rażącej niewdzięczności.

Zwrot przedmiotu odwołanej darowizny powinien nastąpić stosownie do przepisów o bezpodstawnym wzbogaceniu. Od chwili zdarzenia uzasadniającego odwołanie obdarowany ponosi odpowiedzialność na równi z bezpodstawnie wzbogaconym, który powinien się liczyć z obowiązkiem zwrotu (art. 898 § 2 Kodeksu cywilnego).

Innymi słowy, zasadnicze znaczenie ma ocena skutków prawnych odwołania darowizny, a mianowicie czy takie "rozwiązanie" umowy wywołuje skutki:

* wstecz - tj. stosunek prawny pomiędzy stronami umowy darowizny wygasł ze skutkiem wstecznym (ex tunc), tak jakby umowa w ogóle nie została zawarta, czy też może

* tylko na przyszłość (ex nunc) - tj. darczyńca ponownie nabywa własność, której się wyzbył.

Prawo odwołania darowizny stwarza dla darczyńcy możność pozbawienia obdarowanego korzyści i odzyskania jej z powrotem przez darczyńcę. Bez odwołania ani jedno, ani drugie nie może nastąpić, ale z drugiej strony samo odwołanie jako jednostronne oświadczenie woli, pochodzące od osoby, która przeniosła własność darowanej nieruchomości i nie jest jej właścicielem, nie przenosi prawa własności na darczyńcę. Nie ma bowiem przepisu, który by z określoną wyżej czynnością jednostronną łączył wprost skutek rzeczowy.

Skutek odwołania darowizny normuje art. 898 § 2 Kodeksu cywilnego. Treść tego przepisu daje jasny wyraz temu, że przez odwołanie korzyść uzyskana z darowizny staje się od chwili zdarzenia uzasadniającego odwołanie bezpodstawna i właśnie dlatego rodzi obowiązek zwrotu. Przyjęta w art. 898 § 2 Kodeksu cywilnego konstrukcja wiążąca odwołanie z bezpodstawnym wzbogaceniem, wyłącza przypisanie odwołaniu skutku rzeczowego, a mianowicie tego skutku, że obdarowany przestaje być właścicielem, staje się zaś nim z powrotem darczyńca. Gdyby odwołanie miało pociągnąć za sobą również wspomniany skutek rzeczowy, to odesłanie do przepisów o bezpodstawnym wzbogaceniu byłoby niezrozumiałe, zwłaszcza że w art. 898 § 2 Kodeksu cywilnego mówi się wyraźnie o zwrocie "przedmiotu" darowizny, a nie tylko o korzyściach uzyskanych z tego przedmiotu.

W świetle powyższego zatem, w przypadku odwołania darowizny dla wywołania skutku rzeczowego, tj. przeniesienia własności nieruchomości z powrotem na darczyńcę, konieczne jest złożenie oświadczenia w formie aktu notarialnego przez obdarowanego o przeniesieniu własności. Oświadczenie takie może również zostać zastąpione, na podstawie art. 64 Kodeksu cywilnego, przez prawomocne orzeczenie sądu stwierdzające obowiązek danej osoby do złożenia oznaczonego oświadczenia woli. Oznacza to, iż odwołanie darowizny wywołuje skutek tylko na przyszłość.

Mając na względzie powyższe, w sytuacji przedstawionej we wniosku przeniesienie własności udziału w lokalu mieszkalnym na Wnioskodawczynię w wyniku odwołania darowizny stanowi jego nabycie w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię w dniu 27 lipca 2015 r. udziału wynoszącego #189; części w lokalu mieszkalnym:

* w części nabytej w 2001 r. zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, a zatem nie stanowi źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

* w części nabytej w 2012 r. zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, a zatem stanowi źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stąd też podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.