ITPB2/4511-766/15/TJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2015 r. (data wpływu 22 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dofinansowania otrzymanego z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dofinansowania otrzymanego z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie magazynowania i działalności usługowej wspomagającej transport lotniczy, obsługi technicznej oraz prac inżynieryjno-technicznych dla przemysłu lotniczego, wyspecjalizowanych usług na potrzeby obsługi zakładów przemysłowych lotniczych.

Na podstawie art. 37 ust. 2 pkt 1 ustawy o ubezpieczeniu społecznym z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych podatnik zamierza wystąpić do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych o dofinansowanie projektu dotyczącego utrzymania zdolności pracowników do pracy przez cały okres aktywności zawodowej.

Przewidywana kwota dofinansowania inwestycji przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych będzie wynosić 150 000 zł brutto.

W związku z pozyskaniem funduszy od Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Wnioskodawca będzie prowadził inwestycje z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy na terenie zakładu pracy polegające na poprawie bezpieczeństwa i higieny pracy osób pracujących na stanowiskach operatorów wózków widłowych poprzez modernizację wchodzących w skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy 6 wózków widłowych oraz zakup 3 nowych prostowników do ładowania baterii trakcyjnych używanych w wózkach widłowych. W ramach realizacji projektu zostaną poczynione następujące inwestycje:

Wózki widłowe są wykorzystywane do prowadzenia opodatkowanej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę.

Wózki widłowe wnioskodawcy są ujęte w ewidencji środków trwałych i jako środki trwałe podlegają amortyzacji.

Prostowniki zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych gdyż wartość netto każdego z nich przekracza 3500 zł a przewidywany okres używania będzie dłuższy niż 1 rok.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie:

Czy kwota przyznanego dofinansowania z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych na realizację projektu dotyczącego utrzymania zdolności pracowników do pracy przez cały okres aktywności zawodowej jest dla Wnioskodawcy przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota przyznanego dofinansowania nie jest przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadniając przedstawione stanowisko Wnioskodawca wyjaśnia, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, (z pozarolniczej działalności gospodarczej) uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast zgodnie z jej art. 14 ust. 2 pkt 2, przychodem z działalności gospodarczej są również m.in. dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu Wnioskodawca stwierdza, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

* dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych - zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,

* ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Stosownie zaś do art. 20 ust. 1 ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Sformułowanie "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

W świetle powyższego przepisu skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia podatkowego uzależnione jest od źródła finansowania oraz od tego, czy przyznawane świadczenie jest w istocie dotacją w rozumieniu przepisów o finansach publicznych. Oba warunki wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych muszą zostać spełnione łącznie.

Zgodnie z art. 126 ustawy o finansach publicznych, dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Program dofinansowania działań skierowanych na utrzymanie zdolności do pracy przez cały okres aktywności zawodowej, prowadzonych przez płatników składek jest zadaniem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, realizowanym na podstawie art. 37 ustawy o ubezpieczeniu społecznym z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych. Założenia tego programu spełniają więc kryterium dotacji celowej z zakresu inwestycji. Środki na realizację tego programu pochodzą z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych. W myśl art. 55 ust. 1 o systemie ubezpieczeń społecznych Fundusz Ubezpieczeń Społecznych jest państwowym funduszem celowym w rozumieniu art. 9 pkt 7 ustawy o finansach publicznych.

Wnioskodawca wskazuje, że jak wynika z treści ww. przepisów prawa Fundusz Ubezpieczeń Społecznych jest państwowym funduszem celowym. Tym samym dotacje udzielone przez ten Fundusz w formie dofinansowania inwestycji, jako uzyskane od podmiotu niewymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy, nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania. Z treści wskazanego przepisu jednoznacznie bowiem wynika, iż aby dotacja (i to dotacja w rozumieniu ustawy o finansach publicznych) mogła korzystać ze zwolnienia, to winna być otrzymana z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Tym samym dla celów zastosowania tego zwolnienia nie wystarczy aby otrzymana dotacja była dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych. Koniecznym jest także aby taka dotacja przyznana została przez budżet państwa albo jednostkę samorządu terytorialnego.

Zwolnieniu, na podstawie w art. 21 ust. 1 pkt 136 i pkt 137, podlegają również środki finansowe otrzymane przez podatnika ze źródeł europejskich, jednakże dofinansowanie które planuje uzyskać Wnioskodawca nie pochodzi ze środków pochodzenia europejskiego.

Z przedstawionych powyżej powodów dotacja, tj. jako nie pochodząca z budżetu państwa, ani budżetu jednostek samorządowych, ani też ze środków europejskich, w przypadku gdyby Wnioskodawca nie przeznaczył jej na środki trwałe nie podlegałaby zwolnieniu z opodatkowania.

Natomiast dofinansowanie jakie planuje uzyskać wnioskodawca, będzie spełniało przesłankę określającą ją jako nie stanowiącą przychodu, ze względu na wypełnienie przez nią celu przeznaczenia jej na środki trwałe od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, tj. art. 14 ust. 2 pkt 2 zd. 2.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 2 amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c. stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania maszyny, urządzenia i środki transportu o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast zgodnie z art. 22g ust. 17 jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15. powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z powyższych rozważań wynika, iż uzyskanie dofinansowania które zostanie przeznaczone na modernizację wózków widłowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, traktowanych jako środki trwałe od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, poprzez dokupienie do nich części i wyposażenia za kwotę ponad 3.500 zł nie jest uznawane za przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i jako takie nie podlega opodatkowaniu. Podobnie nie będą uznawane za przychód kwoty dofinansowania przeznaczone na zakup prostowników, które będą stanowić środek trwały u Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Definicję przychodów z ww. źródła zawiera art. 14 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, w której wykorzystywane są m.in. wózki widłowe, stanowiące środki trwałe podlegające amortyzacji. Na podstawie art. 37 ust. 2 pkt 1 ustawy o ubezpieczeniu społecznym z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych Wnioskodawca zamierza wystąpić do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych o dofinansowanie projektu dotyczącego utrzymania zdolności pracowników do pracy przez cały okres aktywności zawodowej. Przewidywana kwota dofinansowania inwestycji będzie wynosić 150 000 zł brutto. W związku z pozyskaniem funduszy od Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Wnioskodawca będzie prowadził inwestycje z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy na terenie zakładu pracy polegające na poprawie bezpieczeństwa i higieny pracy osób pracujących na stanowiskach operatorów wózków widłowych poprzez modernizację wchodzących w skład przedsiębiorstwa 6 wózków widłowych oraz zakup 3 nowych prostowników do ładowania baterii trakcyjnych używanych w wózkach widłowych. W ramach realizacji projektu zostaną poczynione następujące inwestycje:

Prostowniki zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych gdyż wartość netto każdego z nich przekracza 3500 zł a przewidywany okres używania będzie dłuższy niż 1 rok.

W związku z tak przedstawionym opisem wskazać należy, że stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Z zacytowanego przepisu wynika, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

* dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych - zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,

* ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Z treści wniosku wynika natomiast, że tylko część otrzymanych z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych środków finansowych Wnioskodawca przeznaczy na nabycie środków trwałych - prostowników. Część z nich zostanie natomiast przeznaczona na modernizację środków trwałych - wózków widłowych - które już stanowią własność Wnioskodawcy.

Powyższe oznacza, że w omawianej sprawie nie będzie stanowiło przychodu z działalności gospodarczej finansowanie otrzymane z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych tylko w tej części, która zostanie przeznaczona na nabycie prostowników, które mają stanowić środki trwałe. Tylko bowiem w tej części zastosowanie znajduje wyjątek, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W pozostałym zakresie, tj. w części, z której Wnioskodawca sfinansuje modernizację wózków widłowych, otrzymane środki finansowe stanowić będą przychód z działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu w sposób przyjęty przez Wnioskodawcę do opodatkowania prowadzonej działalności gospodarczej. Zgodzić się bowiem należy z Wnioskodawcą, że w niniejszej sprawie nie znajdą zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129, pkt 136 i pkt 137. Przychody uzyskane przez Wnioskodawcę nie spełniają bowiem warunków wskazanych w tych przepisach, tj. nie stanowią:

* dotacji z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego (art. 21 ust. 1 pkt 129);

* płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego (art. 21 ust. 1 pkt 136);

* środków finansowych otrzymanych przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie o finansach publicznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.