ITPB2/4511-540/15/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2015 r. (data wpływu 30 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym w dniu 23 czerwca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 23 czerwca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku tym został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 12 listopada 2012 r. dokonano działu spadku po zmarłym w dniu 1 kwietnia 2010 r. mężu Wnioskodawczyni w ten sposób, że wchodząca w skład masy spadkowej nieruchomość przypadła w całości Wnioskodawczyni z obowiązkiem spłaty na rzecz pozostałych trzech spadkobierców w łącznej kwocie 56.500 zł (3x18.833 zł 33 gr).

Spłaty spadkobierców Wnioskodawczyni mogła dokonać tylko poprzez sprzedaż nieruchomości, dlatego też zaraz po uprawomocnieniu się wyroku zamieściła ogłoszenia w 3 biurach nieruchomości. Jednak ze względu na zły stan techniczny nieruchomości spowodowany włamaniami i kradzieżami w czasie trwania procesu, nie było żadnego zainteresowania kupnem za kwotę ustaloną przez rzeczoznawcę sądowego w 2012 r., tj. 113.000 zł, gdy jeszcze stan techniczny nieruchomości był dobry. Dlatego też, gdy zbliżał się termin przeznaczony na spłatę spadkobierców, Wnioskodawczyni zaczęła stopniowo obniżać cenę nieruchomości mając świadomość, że w ten sposób Jej udział w spadku drastycznie się zmniejszy. Jednak nawet za kwotę 89.000 zł nie było chętnych do kupna. Gdy upłynął rok od uprawomocnienia się wyroku, tj. 10 kwietnia 2014 r. Wnioskodawczyni wystąpiła do Sądu z wnioskiem o prolongatę terminu spłaty należności do 31 października 2014 r. Jednak w tym samym czasie dwóch spadkobierców oddało sprawę do komornika.

Wnioskodawczyni otrzymała wezwanie do zapłaty wraz z kosztami komorniczymi i odsetkami, które wyniosły 7.840 zł 37 gr. Obawiając się, że trzeci spadkobierca również odda sprawę do komornika i dojdą kolejne koszty oraz, że komornik zacznie zajmować Jej meble, postanowiła sprzedać nieruchomość za równowartość kwoty, którą musiała spłacić. To się udało, ponieważ cena dla kupującego była okazyjna. W dniu 12 sierpnia 2014 r. Wnioskodawczyni sprzedała nieruchomość i od razu uregulowała swoje zobowiązania. Trzej spadkobiercy otrzymali ustalone przez Sąd należności wraz z odsetkami, natomiast dla Wnioskodawczyni nie zostało nic a jeszcze musiała dopłacić około 200 zł.

Wnioskodawczyni nadmienia, że jest schorowaną emerytką, leczy się w Centrum... a Jej dochód wynosi 1.472 zł 67 gr wraz z dodatkiem pielęgnacyjnym i żeby zapłacić podatek musiała zaciągnąć kredyt.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni może do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży nieruchomości zaliczyć zapłacone koszty egzekucji komorniczej oraz odsetki za zwłokę w spłacie pozostałych spadkobierców stosownie do art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, ma możliwość zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.) spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub notarialne poświadczenie dziedziczenia potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotnym zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku czyli śmierci spadkodawcy.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

* podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

* wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 12 listopada 2012 r. dokonano działu spadku po zmarłym w dniu 1 kwietnia 2010 r. mężu Wnioskodawczyni w ten sposób, że wchodząca w skład masy spadkowej nieruchomość przypadła w całości Wnioskodawczyni z obowiązkiem spłaty na rzecz pozostałych trzech spadkobierców w łącznej kwocie 56.500 zł (3x18.833 zł 33 gr).

Spłaty spadkobierców Wnioskodawczyni mogła dokonać tylko poprzez sprzedaż nieruchomości, dlatego też zaraz po uprawomocnieniu się wyroku zamieściła ogłoszenia w 3 biurach nieruchomości. Jednak ze względu na zły stan techniczny nieruchomości spowodowany włamaniami i kradzieżami w czasie trwania procesu, nie było żadnego zainteresowania kupnem za kwotę ustaloną przez rzeczoznawcę sądowego w 2012 r., tj. 113.000 zł, gdy jeszcze stan techniczny nieruchomości był dobry. Dlatego też, gdy zbliżał się termin przeznaczony na spłatę spadkobierców, Wnioskodawczyni zaczęła stopniowo obniżać cenę nieruchomości mając świadomość, że w ten sposób Jej udział w spadku drastycznie się zmniejszy. Jednak nawet za kwotę 89.000 zł nie było chętnych do kupna. Gdy upłynął rok od uprawomocnienia się wyroku, tj. 10 kwietnia 2014 r. Wnioskodawczyni wystąpiła do Sądu z wnioskiem o prolongatę terminu spłaty należności do 31 października 2014 r. Jednak w tym samym czasie dwóch spadkobierców oddało sprawę do komornika.

Wnioskodawczyni otrzymała wezwanie do zapłaty wraz z kosztami komorniczymi i odsetkami, które wyniosły 7.840 zł 37 gr. Obawiając się, że trzeci spadkobierca również odda sprawę do komornika i dojdą kolejne koszty oraz, że komornik zacznie zajmować Jej meble, postanowiła sprzedać nieruchomość za równowartość kwoty, którą musiała spłacić. To się udało, ponieważ cena dla kupującego była okazyjna. W dniu 12 sierpnia 2014 r. Wnioskodawczyni sprzedała nieruchomość i od razu uregulowała swoje zobowiązania. Trzej spadkobiercy otrzymali ustalone przez Sąd należności wraz z odsetkami, natomiast dla Wnioskodawczyni nie zostało nic a jeszcze musiała dopłacić około 200 zł.

Wnioskodawczyni nadmienia, że jest schorowaną emerytką, leczy się w Centrum... a Jej dochód wynosi 1.472 zł 67 gr wraz z dodatkiem pielęgnacyjnym i żeby zapłacić podatek musiała zaciągnąć kredyt.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że dochód uzyskany ze sprzedaży w 2014 r. nieruchomości nabytej w 2010 r. w drodze spadku oraz w 2012 r. w drodze działu spadku, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c ww. ustawy).

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6f cytowanej ustawy koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

W świetle powyższego należy podkreślić, że do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości zalicza się koszty nabycia oraz koszty wytworzenia (wybudowania) zbywanej nieruchomości. Jeżeli zbywana nieruchomość została nabyta w drodze spadku lub inny nieodpłatny sposób, kosztem uzyskania przychodów jest kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej nieruchomości przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Ponadto koszty uzyskania przychodów, zarówno w przypadku nieruchomości nabytych odpłatnie, jak i nieodpłatnie, można powiększyć o nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości, a poniesione zostały w czasie ich posiadania.

Odnosząc przywołane wyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż w przedstawionej we wniosku sytuacji zapłacone koszty egzekucji komorniczej oraz odsetki za zwłokę w spłacie pozostałych spadkobierców nie mieszczą się w katalogu wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodu wymienionym w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym nie stanowią kosztu uzyskania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości, ani w części nabytej w drodze spadku ani też działu spadku.

Nie są to bowiem wydatki w żaden sposób związane z nabyciem nieruchomości ani też z nakładami zwiększającymi jej wartość.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.