ITPB2/4511-317/16/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2016 r. (data wpływu 21 marca 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 2 czerwca 2016 r. (data wpływu 10 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 21 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 10 czerwca 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 9 czerwca 1993 r. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem otrzymała od swojego ojca w drodze umowy darowizny dom z działką. Dnia 16 czerwca 2014 r. nastąpił rozwód bez orzekania o winie. W dniu 31 lipca 2015 r. w Sądzie Rejonowym w O. została zawarta ugoda o podział majątku wspólnego w drodze zniesienia współwłasności ze spłatą na rzecz męża w kwocie 80 000 zł. Jak podkreśla Wnioskodawczyni po rozwodzie w 2015 r. nabyła drugą połowę domu, wartość którego wyceniono na kwotę 194 000 zł. Ostatecznie, w wyniku podziału majątku wspólnego Wnioskodawczyni otrzymała na wyłączną własność dom o wartości 350 000 zł, samochód o wartości 30 000 zł, wyposażenie domu o wartości 15 000 zł i jednocześnie została zobowiązana do zapłaty na rzecz byłego męża kwoty 80 000 zł. Z kolei mąż Wnioskodawczyni otrzymał samochód o wartości 30 000 zł, środki pieniężne o wartości 210 000 zł oraz spłatę w wysokości 80 000 zł tytułem wyrównania wartości udziałów w majątku wspólnym. W dniu 17 listopada 2015 r. - przed upływem 5 lat od daty nabycia ww. domu - Wnioskodawczyni dokonała jego sprzedaży za kwotę 388 000 zł.

W związku ze sprzedażą przedmiotowego domu - zgodnie z informacjami, jakie uzyskała od pracowników urzędów skarbowych - Wnioskodawczyni złożyła zeznanie podatkowe PIT-39 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2015, w którym przy obliczeniu zobowiązania podatkowego, podatek należny wyniósł 0 zł. Ze środków uzyskanych ze sprzedaży domu Wnioskodawczyni kupiła mieszkanie o wartości 143 000 zł oraz dokonała spłaty byłego męża w wysokości 80 000 zł i od tej sumy zapłacili podatek w wysokości 2%, składając p.c.c.-3.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wartość spłaty 80 000 zł na rzecz byłego męża jako spłata wartości przypadającej na niego udziału w domu może zostać potraktowana jako koszty uzyskania przychodu przy sprzedaży tego domu przed upływem 5 lat od nabycia prawa do połowy tej nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawczyni przy sprzedaży domu może wykazać kwotę spłaty w wysokości 80 000 zł jako koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W Jej ocenie, aby faktycznie uzyskać prawo do nieruchomości w kwocie 194 000 zł. Wnioskodawczyni musiała oddać mężowi 80 000 zł na poczet spłaty części jemu należnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dla określenia skutków podatkowych tego typu transakcji istotne jest zatem ustalenie daty nabycia, od jakiej należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie.

Z analizy wniosku wynika, że w dniu 9 czerwca 1993 r. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem otrzymała od swojego ojca w drodze umowy darowizny dom z działką. Dnia 16 czerwca 2014 r. nastąpił rozwód bez orzekania o winie. W dniu 31 lipca 2015 r. w Sądzie Rejonowym w O. została zawarta ugoda o podział majątku wspólnego w drodze zniesienia współwłasności ze spłatą na rzecz męża w kwocie 80 000 zł. Jak podkreśla Wnioskodawczyni po rozwodzie w 2015 r. nabyła drugą połowę domu, wartość którego wyceniono na kwotę 194 000 zł. Ostatecznie, w wyniku podziału majątku wspólnego Wnioskodawczyni otrzymała na wyłączną własność dom o wartości 350 000 zł, samochód o wartości 30 000 zł, wyposażenie domu o wartości 15 000 zł i jednocześnie została zobowiązana do zapłaty na rzecz byłego męża kwoty 80 000 zł. Z kolei mąż Wnioskodawczyni otrzymał samochód o wartości 30 000 zł, środki pieniężne o wartości 210 000 zł oraz spłatę w wysokości 80 000 zł tytułem wyrównania wartości udziałów w majątku wspólnym. W dniu 17 listopada 2015 r. - przed upływem 5 lat od daty nabycia ww. domu - Wnioskodawczyni dokonała jego sprzedaży za kwotę 388 000 zł.

W związku ze sprzedażą przedmiotowego domu - zgodnie z informacjami, jakie uzyskała od pracowników urzędów skarbowych - Wnioskodawczyni złożyła zeznanie podatkowe PIT-39 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2015, w którym przy obliczeniu zobowiązania podatkowego, podatek należny wyniósł 0 zł. Ze środków uzyskanych ze sprzedaży domu Wnioskodawczyni kupiła mieszkanie o wartości 143 000 zł oraz dokonała spłaty byłego męża w wysokości 80 000 zł i od tej sumy zapłacili podatek w wysokości 2%, składając p.c.c.-3.

W związku z tym, iż sprzedany dom stanowił majątek wspólny małżonków, podziału którego dokonano na podstawie ugody sądowej wskazać należy, że stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r. poz. 583 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną. Cechą charakterystyczną tego typu współwłasności jest to, iż niemożliwe jest ustalenie wielkości udziału małżonków we współwłasności (współwłasność bezudziałowa) oraz żaden z małżonków w czasie jej trwania nie może rozporządzać swymi prawami do majątku wspólnego.

Opisany ustrój majątkowy trwa do ustania lub unieważnienia małżeństwa albo orzeczenia separacji, chyba że w czasie trwania związku małżeńskiego: 1) małżonkowie zawarli małżeńską umowę majątkową, 2) z ważnych powodów na żądanie jednego z małżonków sąd orzekł zniesienie wspólności, 3) wspólność ustała z mocy prawa na skutek ubezwłasnowolnienia lub ogłoszenia upadłości jednego z małżonków.

Zniesienie wspólności ustawowej kreuje więc prawo małżonków do majątku wspólnego na zasadzie współwłasności w częściach ułamkowych, które z reguły jest stanem przejściowym i prowadzi do podziału tego majątku.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego, przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy. Mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, ale tylko wówczas jeśli:

* podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

* wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Tym samym, za datę nabycia nieruchomości lub prawa, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego, ale tylko wówczas jeżeli podział był ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszyły mu spłaty i dopłaty lub jeżeli wartość otrzymanych przez daną osobę nieruchomości lub praw w wyniku tego podziału mieściła się w udziale, jaki temu małżonkowi przysługiwał w majątku wspólnym.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy, mając na względzie przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że podział majątku dorobkowego małżonków w 2015 r. nie był ekwiwalentny. O ekwiwalentnym bowiem podziale w naturze mówić można jedynie wówczas, gdy w wyniku podziału majątku wspólnego, każdy ze współwłaścicieli otrzymuje na wyłączną własność majątek tej samej wartości.

Tymczasem, jak wynika ze stanu faktycznego Wnioskodawczyni nabyła większą część majątku, w tym na wyłączną własność m.in. dom wraz z działką o wartości 350 000 zł i jednocześnie została zobowiązana do dokonania na rzecz byłego małżonka zapłaty kwoty 80 000 zł.

Zatem, za datę nabycia przez Wnioskodawczynię prawa własności do tego domu, w części przekraczającej udział w majątku wspólnym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku wspólnego.

Dokonując więc oceny skutków podatkowych przedstawionego w sprawie stanu faktycznego należy wskazać, że sprzedaż domu w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 1993 r. do majątku wspólnego małżonków nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym, ponieważ zbycie tego udziału nastąpiło po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Natomiast sprzedaż udziału nabytego w 2015 r. w wyniku podziału majątku wspólnego stanowi źródło przychodu, o którym mowa w ww. przepisie, a co za tym idzie dochód uzyskany z tej sprzedaży podlega opodatkowaniu według zasad obowiązujących od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1, 4 i 5 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy). Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja zbycia mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości (np. biura nieruchomości), koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo - skutkowy.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, zasady ustalania których uregulowane zostały w sposób szczególny w art. 22 ust. 6c i 6d.

W myśl art. 22 ust. 6c ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Stosownie zaś do art. 22 ust. 6e ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Z kolei w myśl art. 22 ust. 6f ustawy koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

Przepis art. 22 ust. 6c ustawy w sposób jednoznaczny stanowi co może być uznane za koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Przepis ten posługuje się pojęciem kosztu nabycia oraz udokumentowanych nakładów. Kosztami uzyskania przychodu może być zatem udokumentowana kwota faktycznej spłaty na rzecz byłego małżonka, ponieważ mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spłata stanowi bowiem wydatek na nabycie udziału w domu, który na skutek ustania małżeństwa a więc i wspólnoty majątkowej należał do byłego męża Wnioskodawczyni. Zatem kwota spłaty na rzecz małżonka, w części przypadającej na nabyty od niego udział stanowi koszt nabycia zbywanej nieruchomości, o który Wnioskodawczyni może pomniejszyć uzyskany ze sprzedaży przychód.

Reasumując stwierdzić należy, iż przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży domu w wysokości odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2015 r. w wyniku podziału majątku dorobkowego podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy ustalaniu podstawy opodatkowania, którą stanowi różnica pomiędzy uzyskanym przychodem a poniesionymi kosztami, do kosztów uzyskania przychodu może Wnioskodawczyni zaliczyć spłatę faktycznie dokonaną na rzecz męża tytułem nabycia udziału w przedmiotowym domu. Przy czym, jeżeli spłata ta przyznana została mężowi z tytułu podziału majątku wspólnego i odnosiła się również do innych składników majątkowych nabytych przez Wnioskodawczynię na skutek podziału majątku, kosztem uzyskania przychodu będzie kwota spłaty, w części jaka proporcjonalnie przypada na udział męża w zbytym domu, a więc nie kwota całej uiszczonej na rzecz męża spłaty.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.