ITPB2/4511-259/16/18-S/IL - Określenie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) oraz zgodnie z art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 23 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 1020/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 20 czerwca 2018 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2016 r. (data wpływu 8 marca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 11 maja 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 8 marca 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 11 maja 2016 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 4 czerwca 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawczyni indywidualną interpretację znak: ITPB2/4511-259/16/AB, w której uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe. Stwierdził, że sprzedaż nieruchomości w 2015 r., w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 1993 r. w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej, który przypadł Wnioskodawczyni w związku z jej ustaniem nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, a tym samym nie rodzi obowiązku zapłaty podatku dochodowego.

Natomiast dochód uzyskany ze sprzedaży ww. nieruchomości w części nabytej w drodze spadku po zmarłym w 2013 r. mężu podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, co wynika z treści art. 30e ust. 1 ww. ustawy chyba, że spełnione zostaną warunki zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.

Wnioskodawczyni na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 4 czerwca 2015 r. znak: ITPB2/4511-259/16/AB wniosła pismem z dnia 28 czerwca 2016 r. (data wpływu 4 lipca 2016 r.) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 2 sierpnia 2016 r. znak: ITPB2/4511-1-77/16/ŁS stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawczyni na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 4 czerwca 2016 r. znak: ITPB2/4511-259/16/AB złożyła skargę z dnia 7 września 2016 r. (data wpływu 12 września 2016 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z dnia 23 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 1020/16 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 4 czerwca 2016 r. znak: ITPB2/4511-259/16/AB.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 23 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 1020/16 Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy złożył skargę kasacyjną z dnia 10 stycznia 2017 r. znak: 0461-ITRP.46.114.1.2016.RB do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Pismem z dni 13 marca 2018 r. pełnomocnik organu podatkowego cofnął wniesioną skargę kasacyjną.

Postanowieniem z dnia 20 kwietnia 2018 r. sygn. akt II FSK 423/17 Naczelny Sąd Administracyjny umorzył postępowanie kasacyjne.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem nabyła w dniu 15 grudnia 1993 r., na podstawie umowy sprzedaży, nieruchomość zabudowaną budynkiem jednorodzinnym piętrowym, położoną w...., przy ulicy S. nr 5a obręb nr... działka nr 6, dla której Sąd Rejonowy V Wydział Ksiąg Wieczystych w.... prowadził KW o nr.... Wnioskodawczyni pozostawała z małżonkiem w ustawowej małżeńskiej wspólności majątkowej i nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło do ich majątku, objętego wspólnością.

W dniu 30 grudnia 2013 r. małżonek Wnioskodawczyni zginął w wypadku samochodowym wskutek potrącenia przez motocyklistę. Postanowieniem Sądu Rejonowego w.... Wydział I Cywilny z dnia 6 marca 2014 r. spadek po zmarłym mężu na podstawie testamentu nabyła w całości Wnioskodawczyni.

W dniu 15 czerwca 2015 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży na rzecz A. J. B., W. B. oraz R. M. i M. J. M. udziałów w przedmiotowej nieruchomości do wysokości udziałów, będących jej przedmiotem własności za łączną kwotę na rzecz wszystkich nabywców w wysokości 380.000 zł.

Wnioskodawczyni jest osobą bardzo schorowaną. Choruje na wirusowe zapalenie wątroby typu C, cukrzycę, astmę, choroby tarczycy i krążenia. Jest ona po 3 zapaściach. Posiada orzeczenie o znacznym stopniu niepełnosprawności. Sprzedaż domu stała się koniecznością, gdyż nie była w stanie samodzielnie go utrzymać.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż w dniu 15 czerwca 2015 r. nieruchomości nabytej uprzednio do majątku wspólnego małżonków, rodzi po stronie Wnioskodawczyni obowiązek podatkowy wyrażony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, nabytej uprzednio do majątku wspólnego małżonków nie skutkuje opodatkowaniem przychodu z tytułu zbycia tej nieruchomości na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Po pierwsze, zauważyć należy, że stanowisko takie zgodne jest z obecną linią orzeczniczą sądów administracyjnych. W tym miejscu Wnioskodawczyni wskazuje wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 6 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Bd 228/15, gdzie wywiedzione zostało, iż "nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabycie w drodze spadku po współmałżonku, zakupionej w ramach ustawowej wspólności małżeńskiej do majątku wspólnego nieruchomości. Konsekwentnie, w takim przypadku nie można przyjąć, że pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze otwarcia spadku. Skutkiem tego brak jest możliwości opodatkowania przychodu z tytułu zbycia tej nieruchomości na podstawie tego przepisu. Nabywając określone prawo do majątku wspólnego, każdy z małżonków nabywa je w całości, dlatego po śmierci małżonka nie może nabyć go powtórnie".

Wnioskodawczyni podziela w całości stanowisko sądu w zakresie stanu prawnego wraz z przywołanym w powyższym wyroku pozostałym orzecznictwem, w tym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2011 r. w sprawie II FSK 1101/10.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawczyni, w przedstawionym przez Nią stanie faktycznym nie doszło do nabycia przez nią udziałów w nieruchomości wskutek nabycia spadku, a więc nie wystąpiły przesłanki wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem nabyła w dniu 15 grudnia 1993 r., na podstawie umowy sprzedaży, nieruchomość zabudowaną budynkiem jednorodzinnym piętrowym, położoną w...., przy ulicy S. nr 5a obręb nr... działka nr 6, dla której Sąd Rejonowy V Wydział Ksiąg Wieczystych w.... prowadził KW o nr.... Wnioskodawczyni pozostawała z małżonkiem w ustawowej małżeńskiej wspólności majątkowej i nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło do ich majątku, objętego wspólnością.

W dniu 30 grudnia 2013 r. małżonek Wnioskodawczyni zginął w wypadku samochodowym wskutek potrącenia przez motocyklistę. Postanowieniem Sądu Rejonowego w.... Wydział I Cywilny z dnia 6 marca 2014 r. spadek po zmarłym mężu na podstawie testamentu nabyła w całości Wnioskodawczyni.

W dniu 15 czerwca 2015 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży na rzecz A. J. B., W. B. oraz R. M. i M. J. M. udziałów w przedmiotowej nieruchomości do wysokości udziałów, będących jej przedmiotem własności za łączną kwotę na rzecz wszystkich nabywców w wysokości 380.000 zł. Wnioskodawczyni jest osobą bardzo schorowaną. Choruje na wirusowe zapalenie wątroby typu C, cukrzycę, astmę, choroby tarczycy i krążenia. Jest ona po 3 zapaściach. Posiada orzeczenie o znacznym stopniu niepełnosprawności. Sprzedaż domu stała się koniecznością, gdyż nie była w stanie samodzielnie go utrzymać.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 23 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Sz 1020/16 uznał, iż istotą sporu, jest zasadność opodatkowania odpłatnego zbycia przez Skarżącą w 2015 r. nieruchomości nabytej w 1993 r., w części odpowiadającej jej udziałowi w drodze dziedziczenia po zmarłym mężu.

Zdaniem Sądu istotne wątpliwości interpretacyjne w kontekście powstania źródła przychodu z tytułu zbycia tego prawa powstają natomiast, na tle użytego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sformułowania "nabycie". Ujmując zaistniały spór ściślej, należałoby odpowiedzieć na pytanie, czy w ustalonym stanie faktycznym, skarżąca "nabyła" w rozumieniu tego przepisu w drodze dziedziczenia po zmarłym mężu udział w części nieruchomości, stanowiący źródło przychodu podatkowego, w sytuacji zbycia tego prawa majątkowego przed upływem określonego w nim terminu.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji pojęcia "nabycie" oraz że może być ono rozumiane szeroko, jako uzyskanie tytułu własności lub uzyskanie określonego prawa w drodze np. umowy sprzedaży, zamiany, darowizny, zasiedzenia a także spadku. Oceniając jednakże skutki zawarcia umowy cywilnoprawnej o charakterze odpłatnym, której przedmiotem jest zbycie nieruchomości nabytej uprzednio przez małżonków do majątku wspólnego, nie można tego czynić w oderwaniu od kontekstu systemowego i celowościowego interpretowanego przepisu, szczególnie w sytuacji gdy wywołuje on wątpliwości w zakresie jego wykładni i stosowania.

Nawiązując do sytuacji prawnej małżonków, których ustrój majątkowy objęty został wspólnością ustawową, w opinii Sądu trzeba zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu Rodzinnego i Opiekuńczego z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe, zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości, oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale. Takie nabycie, mieści się, zdaniem Sądu, w pojęciu "nabycia", jakie temu sformułowaniu nadaje art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Odnosząc bowiem zasady obowiązujące na gruncie prawa rodzinnego oraz skutki prawne jakie wywołują czynności małżonków objętych wspólnością ustawową, do będącego przedmiotem sporu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy, nie da się prawnie ani racjonalnie obronić tezy, że definitywne nabycie własności nieruchomości, skuteczne na gruncie prawa rodzinnego i cywilnego, wywołujące w momencie nabycia skutki prawnorzeczowe, dla celów podatku dochodowego powinno być ustalane powtórnie, w sytuacji zbycia tego prawa po śmierci małżonka. Oceny tej nie zmienia konieczność opodatkowania nabycia spadku podatkiem od spadków i darowizn, która to danina publicznoprawna jest przedmiotem odrębnej regulacji, według określonych w niej kryteriów i zasad.

W ocenie Sądu nie można przy tym abstrahować od funkcji i celu jaki przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pełni w systemie prawa podatkowego. Jego wprowadzenie miało przeciwdziałać unikaniu opodatkowania obrotem przedmiotami i prawami w nim wymienionymi.

Według Sądu słusznych i mających swoje uzasadnienie w realiach gospodarczych założeń prawodawcy, nie narusza zbycie nieruchomości przez Skarżącą nabytej do wspólnego majątku, nawet, jeżeli zbycie to dotyczy uzyskanego w drodze dziedziczenia określonego udziału w tym prawie.

Zdaniem Sądu akceptując w pełni przytoczone tezy oraz ich normatywną wymowę stwierdzić należy, że wywodzenie przedmiotu opodatkowania w sposób pośredni, prawotwórczy, rozszerzający przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym, prowadzi do objęcia obowiązkiem podatkowym stanów faktycznych, które nie zostały w ustawie podatkowej wyraźnie i jednoznacznie przez prawodawcę wskazane.

Ponadto nie sposób przy tym nie zauważyć, że sporna w tej sprawie kwestia prawna mająca swoje źródło w prawie cywilnym, rodzinnym i podatkowym, przy występujących problemach interpretacyjnych, powinna być rozstrzygana na korzyść podatnika. Zwłaszcza, że w szeregu przypadkach, stosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy w drodze budzącej wątpliwości w orzecznictwie sądowoadministracyjnym wykładni dokonywanej przez organy podatkowe, dotyczy osób, zbywających majątek nabyty kilkanaście bądź kilkadziesiąt lat wcześniej do majątku wspólnego, pozostających w przekonaniu, że w takim przypadku nie muszą uiszczać żadnego podatku.

Końcowo WSA w Szczecinie stwierdził, nie można przyjąć, że pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych biegnie od daty nabycia udziału w przedmiotowej nieruchomości przez Wnioskodawczynię po śmierci męża. Skutkiem tego, w tej sprawie, zważywszy na pierwotny moment nabycia tego prawa, brak jest możliwości opodatkowania jego zbycia na podstawie tego przepisu.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz uwzględniając stanowisko wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 23 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Sz 1020/16, dotyczące wykładni art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uznać należy, że sprzedaż w dniu 15 czerwca 2015 r. nieruchomości nabytej w 1993 r. do majątku wspólnego małżonków, nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie rodzi po stronie Wnioskodawczyni obowiązku zapłaty podatku dochodowego.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.