ITPB2/4511-119/16/ENB - PIT w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2016 r. (data wpływu 25 stycznia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11 kwietnia 2016 r. (data wpływu 15 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 15 kwietnia 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Z dniem 30 czerwca 2014 r., Wnioskodawca rozwiązał za porozumieniem stron umowę o pracę (na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 1 Kodeksu pracy) z P., w związku z objęciem Wnioskodawcy jako pracownika Programem Dobrowolnych Odejść dla pracowników Spółki P.

Program ten był wprowadzony przez pracodawcę Uchwałą Zarządu Spółki z dnia 15 kwietnia 2014 r., w uzgodnieniu ze związkami zawodowymi i dawał określonym grupom pracowników, w tym Wnioskodawcy możliwość rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron i otrzymania w związku z powyższym rekompensaty pieniężnej, której wysokość była uzależniona od stażu pracy u pracodawcy, jednak nie wyższej niż 140.000 zł.

Programem byli objęci pracownicy spółki, których stosunki pracy były objęte szczególną ochroną na podstawie art. 39 Kodeksu pracy, w związku z art. 18 ustawy z dnia 11 maja 2012 r., o zmianie ustawy o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2012 r. poz. 637) i pozostających pod ochroną do dnia 31 grudnia 2014 r., oraz pozostali pracownicy spółki, którzy do dnia 16 maja 2014 r., zgłoszą udział w Programie na warunkach w nim określonych. Zgodnie z zapisami Programu oprócz rekompensat pieniężnych, pracownicy objęci programem otrzymali wszelkie świadczenia z innych powszechnie obowiązujących przepisów prawa pracy i wewnętrznych aktów prawnych obowiązujących w spółce, w tym z Kodeksu pracy i Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy dla Pracowników P., w przypadku nabycia do nich prawa. Staż pracy Wnioskodawcy wyniósł na dzień rozwiązania umowy o pracę ponad 34 lata i na tej podstawie została naliczona rekompensata. Wnioskodawca spełnił warunki Programu i otrzymał rekompensatę pieniężną pomniejszoną o podatek dochodowy, którego kwota była znaczna i wpłynęła na pogorszenie sytuacji życiowej i materialnej Wnioskodawcy. Zdaniem Wnioskodawcy podatek ten nie powinien być naliczony, gdyż na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymana kwota rekompensaty z tytułu Programu Dobrowolnych Odejść dla Pracowników Spółki P w 2014 r., korzysta za zwolnienia od podatku dochodowego. Spełnia bowiem wprost warunki tego przepisu tj. otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, korzystają wprost ze zwolnienia jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.). Rekompensata, która została wypłacona Wnioskodawcy oraz zasady jej ustalenia i naliczenia wynikają z obowiązujących przepisów prawa pracy i wewnętrznych aktów prawnych obowiązujących w spółce P., w tym Kodeksu pracy, Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy i ustaleń pracodawcy w porozumieniu z organizacjami związkowymi, czego efektem było podjęcie stosownej uchwały przez Zarząd Spółki P. w dniu 15 kwietnia 2014 r.

W przesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wyjaśnił, że zasady ustalania i wysokość świadczenia objętego wnioskiem wynikają wprost z § 2 Programu Dobrowolnych Odejść. Program Dobrowolnych Odejść był porozumieniem zawartym ze związkami zawodowymi działającymi w spółce, w związku z czym jest normatywnym źródłem prawa pracy w rozumieniu art. 9 Kodeksu pracy. Świadczenie o którym mowa we wniosku zostało w § 2 ust. 1 Programu nazwane "rekompensatą pieniężną", a nie "odszkodowaniem" lub "zadośćuczynieniem".

Wypłacone świadczenie pieniężne nie jest odprawą pieniężną wypłaconą na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwota otrzymanej od pracodawcy rekompensaty korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym otrzymana kwota rekompensaty z tytułu Programu Dobrowolnych Odejść dla pracowników Spółki P w 2014 r. korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spełnia bowiem wprost warunki tego przepisu tj. otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, korzystają wprost ze zwolnienia jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.). Z taką sytuacją mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie; bowiem rekompensata, która została wypłacona Wnioskodawcy oraz zasady jej ustalenia i naliczenia wynikają z obowiązujących przepisów prawa pracy i wewnętrznych aktów prawnych obowiązujących w spółce P, w tym Kodeksu pracy, Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy i ustaleń pracodawcy w porozumieniu z organizacjami związkowymi, czego efektem było podjęcie stosownej uchwały przez Zarząd Spółki P. w dniu 15 kwietnia 2014 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), z wyjątkiem:

Należy zaznaczyć, że powyższym zwolnieniem, objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a-g) zacytowanego przepisu.

Artykuł 9 § 1 Kodeksu pracy stanowi, że ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Ponadto należy podkreślić, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Zatem korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca rozwiązał za porozumieniem stron umowę, w związku z czym został objęty Programem Dobrowolnych Odejść dla pracowników Spółki P.

Program ten był wprowadzony przez pracodawcę Uchwałą Zarządu Spółki z dnia 15 kwietnia 2014 r., w uzgodnieniu ze związkami zawodowymi i dawał określonym grupom pracowników, w tym Wnioskodawcy możliwość rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron i otrzymania w związku z powyższym rekompensaty pieniężnej, której wysokość była uzależniona od stażu pracy u pracodawcy, jednak nie wyższej niż 140.000 zł.

Programem byli objęci pracownicy spółki, których stosunki pracy były objęte szczególną ochroną na podstawie art. 39 Kodeksu pracy, w związku z art. 18 ustawy z dnia 11 maja 2012 r., o zmianie ustawy o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2012 r. poz. 637) i pozostających pod ochroną do dnia 31 grudnia 2014 r., oraz pozostali pracownicy spółki, którzy do dnia 16 maja 2014 r., zgłoszą udział w Programie na warunkach w nim określonych. Zgodnie z zapisami Programu oprócz rekompensat pieniężnych, pracownicy objęci programem otrzymali wszelkie świadczenia z innych powszechnie obowiązujących przepisów prawa pracy i wewnętrznych aktów prawnych obowiązujących w spółce, w tym z Kodeksu pracy i Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy dla Pracowników P., w przypadku nabycia do nich prawa. Staż pracy Wnioskodawcy wyniósł na dzień rozwiązania umowy o pracę ponad 34 lata i na tej podstawie została naliczona rekompensata.

Zasady ustalania i wysokość świadczenia objętego wnioskiem wynikają wprost z § 2 Programu Dobrowolnych Odejść. Program Dobrowolnych Odejść był porozumieniem zawartym ze związkami zawodowymi działającymi w spółce, w związku z czym jest normatywnym źródłem prawa pracy w rozumieniu art. 9 Kodeksu pracy. Świadczenie o którym mowa we wniosku zostało w § 2 ust. 1 Programu nazwane "rekompensatą pieniężną", a nie "odszkodowaniem" lub "zadośćuczynieniem".

Wypłacone świadczenie pieniężne nie jest odprawą pieniężną wypłaconą na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

Wskazać przy tym należy, że odszkodowanie czy zadośćuczynienie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy.

Trudno zatem uznać, że w wyniku niewymuszonego przystąpienia pracownika do Programu Dobrowolnych Odejść umożliwiającego uzyskanie "preferencyjnych" warunków rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron pracownik poniósł szkodę.

Z tych też względów rekompensaty otrzymane w ramach Programu Dobrowolnych Odejść nie są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Świadczenia te nie są sensu stricto odszkodowaniem ani zadośćuczynieniem, gdyż pracownik dobrowolnie przystępuje do ww. programu a rozwiązanie umowy o pracę następuje w drodze porozumienia stron. Pracownik nie ponosi uszczerbku majątkowego, a wręcz przeciwnie dostaje dodatkowe świadczenie ponad to, które przewiduje zwyczajowo ustawa - Kodeks pracy lub ustawa o szczególnych zasadach rozwiazywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

Uwzględniając powyższe należy uznać, że kwota rekompensaty wypłacona Wnioskodawcy w związku z dobrowolnym odejściem z pracy na podstawie Programu Dobrowolnych Odejść nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pomimo tego, że wysokość i zasady ustalania tego świadczenia zostały określone w normatywnym źródle prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Wejście w życie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328 z późn. zm.) nie zmieniło dotychczasowej zasady, zgodnie z którą przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie wyłącznie do odszkodowań i zadośćuczynień.

W konsekwencji wypłacone świadczenie stanowi dla Wnioskodawcy przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od którego pracodawca jako płatnik miał obowiązek obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.