ITPB2/4511-1087/15/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2015 r. (data wpływu 1 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości dokonania odliczenia w ramach tzw. ulgi prorodzinnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości dokonania odliczenia w ramach tzw. ulgi prorodzinnej.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca za 2014 r. złożył w Urzędzie Skarbowym zeznanie podatkowe na formularzu PIT-36 wybierając jako sposób opodatkowania - opodatkowanie wspólne z współmałżonkiem na warunkach określonych w art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zeznanie sporządził na podstawie otrzymanego od płatnika formularza PIT-11, zgodnie z którym otrzymał wynagrodzenie z tytułu zatrudnienia na terytorium Niemiec na podstawie oddelegowania. Płatnik z tytułu wypłaconych wynagrodzeń potrącił podatnikowi składki na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne, które zostały wpłacone do polskiego systemu ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych ZUS. Informację o wysokości potrąconych składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne zawarł w przekazanej podatnikowi informacji PIT-11. Wnioskodawca w 2014 r. nie osiągał innych dochodów poza dochodami z pracy w Niemczech. Żona Wnioskodawcy również w 2014 r. nie osiągała żadnych przychodów. Wnioskodawca wraz z żoną przez cały 2014 r. sprawowali wspólnie pełną władzę rodzicielską nad trójką małoletnich dzieci.

Dochód wykazany w zeznaniu PIT-36 wyniósł wartość "0" i podatek dochodowy pomimo uwzględnienia dochodów zagranicznych do celów ustalenia stopy procentowej podatku wyniósł "0". Wnioskodawca wraz z żoną do zeznania PIT-36 sporządzili załącznik PIT/O, w którym wykazali maksymalną wartość ulgi na trójkę dzieci. W związku z faktem, iż w PIT-36 nie było kwoty podatku, od którego można było odliczyć ulgę, uwzględniając uprawnienia wynikające z art. 27f ust. 8-12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca sporządził formularz PIT/UZ, w którym wskazał łączną wartość potrąconych przez płatnika składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne, które w całości pokrywały maksymalną kwotę ulgi na trójkę dzieci i wystąpił z wnioskiem o jej zwrot.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku Wnioskodawcy:

* osiągającego wyłącznie dochody z pracy za granicą do których ma zastosowanie metoda opodatkowania "wyłączenia z progresją",

* któremu z tytułu pracy za granicą płatnik potrącił i wpłacił do polskiego systemu ubezpieczeń składki na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne,

* który uzyskane dochody z pracy za granicą wykaże w zeznaniu złożonym wspólnie z żoną, która nie osiągnęła żadnych przychodów, dla celów ustalenia stopy procentowej podatku,

* który wraz z żoną spełnia wszystkie warunki do korzystania z ulgi z tytułu sprawowania władzy rodzicielskiej przez cały rok podatkowy nad trójką małoletnich dzieci,

* który w zeznaniu rocznym wykaże brak dochodów i podatku, od którego można odliczyć tzw. ulgę prorodzinną

ma prawo do skorzystania z odliczenia tej ulgi na zasadach określonych w art. 27f ust. 8-12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez wykazanie zwrotu ulgi na formularzu PIT/UZ, stanowiącego uzupełnienie do zeznania PIT-36.

Zdaniem Wnioskodawcy, uprawnienie do korzystania z ulgi na dzieci, wynikające z art. 27f ust. 8-12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przysługuje podatnikowi pomimo braku dochodów osiągniętych w Polsce, jeżeli spełnione zostaną wszystkie pozostałe przesłanki wymienione w ustawie, a to:

* korzystanie z preferencyjnego rozliczenia dochodów wspólnie z współmałżonkiem, wynikającego z art. 6 ust. 2 i 8-10 ustawy,

* sprawowanie opieki wspólnie ze współmałżonkiem przez cały rok podatkowy nad własnymi małoletnimi dziećmi,

* potrącenie przez płatnika podlegających odliczeniu na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b i art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne.

W przypadku Wnioskodawcy wszystkie powyższe warunki zostały spełnione.

Sposób preferencyjnego rozliczenia małżonków po spełnieniu warunków określonych w art. 6 ust. 2 i 8-10 możliwy jest nawet wtedy, gdy jeden z małżonków:

* nie uzyskał w roku podatkowym przychodów podlegających opodatkowaniu wg skali, lub

* osiągnął dochody w wysokości niepowodującej uiszczenie podatku.

Wnioskodawca osiągnął w 2014 r. dochody z pracy najemnej w Niemczech. Zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartą pomiędzy RP i Niemcami, do rozliczenia tych dochodów zastosowanie ma metoda "wyłączenia z progresją". Przy stosowaniu tej metody stosownie do art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody zagraniczne są w Polsce wolne od opodatkowania. Uwzględnia się je natomiast do ustalenia stawki podatku (stopy procentowej), przy zastosowaniu której zostanie obliczony podatek od dochodów opodatkowanych w Polsce. Uregulowania te powodują, że pomimo nie uzyskania przez podatnika innych dochodów poza dochodami zagranicznymi wolnymi od opodatkowania w Polsce, podatnik może rozliczyć się wspólnie z żoną uwzględniając dochody zagraniczne.

Wnioskodawca zatrudniony był w Niemczech na zasadzie oddelegowania i był z tego tytułu ubezpieczony w Polsce. Z Jego środków, płatnik potrącał składki na ubezpieczenie społeczne oraz na ubezpieczenie zdrowotne, a informację o wysokości uzyskanego dochodu, potrąconych składek na ubezpieczenia, wykazał w informacji PIT-11.

Z generalnej zasady wynika, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia tych składek na zasadach określonych w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b i art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tymi przepisami odliczenie nie dotyczy tych składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód):

* zwolniony od podatku na podstawie ustawy o PIT oraz

* od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W przypadku Wnioskodawcy składki na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne potrącone z wynagrodzenia podatnika, osiągniętego z pracy za granicą, należy uznać za podlegające odliczeniu. Wynagrodzenie podatnika za pracę w Niemczech jest w Polsce wolne od opodatkowania, ale podstawę tego zwolnienia stanowią regulacje zawarte w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania. Wnioskodawca informację o wysokości potrąconych składek otrzymał od płatnika na formularzu PIT-11 i należy zatem przyjąć, że w zeznaniu podatkowym miał prawo do odliczenia całej wartości potrąconych przez płatnika składek - potrącone składki były składkami podlegającymi odliczeniu odpowiednio od dochodu i podatku na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Brak wykazanego dochodu i podatku, od którego można by odliczyć potrącone składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, nie stanowi o tym, że prawo do ich odliczenia zostaje zniesione. Na zasadach i warunkach określonych w art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy będący rodzicami mogą odliczyć od podatku obliczonego wg skali podatkowej kwotę ulgi ustalonej na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego wykonywali w roku podatkowym władzę rodzicielską. Wysokość tego odliczenia zależy od liczby dzieci. W sytuacji gdy kwota przysługującej do odliczenia ulgi na dzieci przewyższa podatek wykazany w zeznaniu, podatnicy mogą odzyskać jej nieodliczoną część. Taką możliwość dają regulacje zawarte w ust. 8-12 dodanych do art. 27f ustawy, obowiązujące od 1 stycznia 2014 r. W takim przypadku w rozliczeniu za 2014 r. kwotę zwrotu Wnioskodawca mógł wyliczyć i wykazać w formularzu PIT/UZ, stanowiącym część uzupełniającą zeznań podatkowych PIT-36 i PIT-37. Kwota tego zwrotu podlega ograniczeniu do wysokości łącznej kwoty składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne nie odliczonych w innych zeznaniach podatkowych. Zwrócić trzeba uwagę, iż nie ma podstaw prawnych by przy ustalaniu limitu podlegających odliczeniu składek, pomijać podlegające odliczeniu składki, których podstawę wymiaru stanowią dochody (przychody) rozliczane w zeznaniu PIT-36 i PIT-37, niezależnie od tego czy składki te są odliczane w tych zeznaniach, czy nie wykazuje się ich z uwagi na brak pokrycia w dochodzie lub podatku.

Wobec powyższych argumentów Wnioskodawca uważa, że skoro we wspólnym zeznaniu za 2014 r. rozlicza się wspólnie z małżonkiem wykazując dochody osiągnięte za granicą (w ten sposób, że uwzględnia je przy określaniu stopy procentowej podatku), to składki ubezpieczenia społecznego i ubezpieczenia zdrowotnego potrącane od tych dochodów może uwzględnić przy wyliczaniu kwoty zwrotu z tytułu nieodliczonej od podatku ulgi na dzieci. Dlatego też mógł wykazać w formularzu PIT/UZ sumę składek podlegających odliczeniu niezależnie od tego czy wykazał je do odliczenia od dochodu i podatku w zeznaniu i niezależnie od faktu, czy którekolwiek z małżonków uzyskało dochody w Polsce, i wnioskować o ich zwrot.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Jak stanowi art. 3 ust. 1a ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, o czym stanowi art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 15 ust. 1 umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90) uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Natomiast art. 24 wyżej powołanej umowy międzynarodowej, regulujący metody unikania podwójnego opodatkowania, w ust. 2 lit. a znajdującym zastosowanie do dochodów z pracy najemnej stanowi, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień litery b) taki dochód lub majątek od opodatkowania. Rzeczpospolita Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania nie podlegał takiemu zwolnieniu.

Jest to metoda wyłączenia z progresją, która oznacza, że w Polsce wyłącza się z podstawy opodatkowania dochód osiągnięty z tytułu pracy wykonywanej w Niemczech, jednak dla ustalenia stawki podatku należnego od dochodu osiągniętego w Polsce stosuje się stawkę podatku (tzw. stopę procentową) właściwą dla całego dochodu.

Zgodnie bowiem z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

Metodę opodatkowania, o której mowa w art. 27 ust. 8 ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem. W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca za 2014 r. złożył w Urzędzie Skarbowym zeznanie podatkowe na formularzu PIT-36 wybierając jako sposób opodatkowania - opodatkowanie wspólne z współmałżonkiem na warunkach określonych w art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zeznanie sporządził na podstawie otrzymanego od płatnika formularza PIT-11, zgodnie z którym otrzymał wynagrodzenie z tytułu zatrudnienia na terytorium Niemiec na podstawie oddelegowania. Płatnik z tytułu wypłaconych wynagrodzeń potrącił podatnikowi składki na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne, które zostały wpłacone do polskiego systemu ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych ZUS. Informację o wysokości potrąconych składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne zawarł w przekazanej podatnikowi informacji PIT-11. Wnioskodawca w 2014 r. nie osiągał innych dochodów poza dochodami z pracy w Niemczech. Żona Wnioskodawcy również w 2014 r. nie osiągała żadnych przychodów. Wnioskodawca wraz z żoną przez cały 2014 r. sprawowali wspólnie pełną władzę rodzicielską nad trójką małoletnich dzieci.

Dochód wykazany w zeznaniu PIT-36 wyniósł wartość "0" i podatek dochodowy pomimo uwzględnienia dochodów zagranicznych do celów ustalenia stopy procentowej podatku wyniósł "0". Wnioskodawca wraz z żoną do zeznania PIT-36 sporządzili załącznik PIT/O, w którym wykazali maksymalną wartość ulgi na trójkę dzieci. W związku z faktem, iż w PIT-36 nie było kwoty podatku, od którego można było odliczyć ulgę, uwzględniając uprawnienia wynikające z art. 27f ust. 8-12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca sporządził formularz PIT/UZ, w którym wskazał łączną wartość potrąconych przez płatnika składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne, które w całości pokrywały maksymalną kwotę ulgi na trójkę dzieci i wystąpił z wnioskiem o jej zwrot.

W myśl art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

Zgodnie z art. 27f ust. 2 ustawy, w brzmieniu wprowadzonym ustawą z dnia 23 października 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1644) i mającym zastosowanie do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2014 r., odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do:

Zgodnie z art. 27f ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dochody, o których mowa w ust. 2 pkt 1, uważa się dochody uzyskane łącznie w danym roku podatkowym, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30b i art. 30c, pomniejszone o kwotę składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a.

Odliczenie, o którym mowa w ust. 2 pkt 2 lub 3, przysługuje podatnikowi określonemu w ust. 1, który co najmniej przez jeden dzień roku podatkowego wykonywał władzę, pełnił funkcję lub sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do więcej niż jednego dziecka (art. 27f ust. 2b ww. ustawy).

W przypadku, gdy w tym samym miesiącu kalendarzowym w stosunku do dziecka wykonywana jest władza, pełniona funkcja lub sprawowana opieka, o których mowa w ust. 1, każdemu z podatników przysługuje odliczenie w kwocie stanowiącej 1/30 kwoty obliczonej zgodnie z ust. 2 za każdy dzień sprawowania pieczy nad dzieckiem (art. 27f ust. 3 ustawy).

Z przepisu art. 27 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej.

W myśl art. 27f ust. 8 cyt. ustawy, jeżeli kwota przysługującego odliczenia na podstawie ust. 2, 3 i 4 jest wyższa od kwoty odliczonej z tytułu, o którym mowa w ust. 1, w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1, podatnikowi przysługuje kwota stanowiąca różnicę między kwotą przysługującego podatnikowi odliczenia a kwotą odliczoną w zeznaniu podatkowym.

Kwota stanowiąca różnicę, o której mowa w ust. 8, nie może przekroczyć kwoty składek na ubezpieczenia społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a, oraz składek na ubezpieczenie zdrowotne, o których mowa w art. 27b ust. 1 i 2, podlegających odliczeniu, pomniejszonych o składki odliczone w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 2, lub na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym (art. 27f ust. 9 ustawy).

Zgodnie z art. 27f ust. 10 ww. ustawy, w przypadku odliczenia z tytułu, o którym mowa w ust. 1, przysługującego pozostającym przez cały rok podatkowy w związku małżeńskim obojgu:

* do ustalenia wysokości składek, o których mowa w ust. 9, przyjmuje się łączną kwotę ich składek.

Kwotę stanowiącą różnicę, o której mowa w ust. 8, podatnik wykazuje w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1 (art. 27f ust. 12 ww. ustawy).

Przepis art. 27f ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych daje możliwość uzyskania przez osobę uprawnioną do ulgi prorodzinnej, kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy kwotą przysługującego odliczenia a kwotą odliczoną w zeznaniu podatkowym. Uregulowanie to stanowi konsekwencję prawa przysługującego podatnikowi na podstawie ust. 1 tego przepisu, co jest równoznaczne z tym, że bez uzyskania przychodu podlegającego opodatkowaniu według skali podatkowej, nie może skorzystać z ulgi, a tym samym również z otrzymania zwrotu, o którym mowa w art. 27f ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące uregulowania prawne uznać należy, że w sytuacji, gdy w 2014 r. Wnioskodawca nie osiągnął dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce, zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ma obowiązku złożenia "zerowego" zeznania podatkowego za ten rok. Ponadto w sytuacji, gdy żona Wnioskodawcy nie osiągnęła żadnych dochodów, brak jest podstaw do preferencyjnego rozliczenia się małżonków.

W konsekwencji, ponieważ Wnioskodawca nie osiągnął przychodu opodatkowanego według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie przysługuje Jemu prawo do skorzystania z ulgi prorodzinnej na zasadach określonych w art. 27f ust. 8-12 ustawy, poprzez wykazanie zwrotu ulgi na formularzu PIT/UZ.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.