ITPB2/4511-107/15/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2015 r. (wpływ do tutejszego organu 29 stycznia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 kwietnia 2015 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 20 kwietnia 2014 r.) oraz z dnia 24 kwietnia 2015 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 30 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, pismem z dnia 30 marca 2015 r. Nr ITPB2/4511-107/15-2/MM wezwano Wnioskodawcę do ich usunięcia. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 12 kwietnia 2015 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 20 kwietnia 2015 r.) oraz pismem z dnia 24 kwietnia 2015 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 30 kwietnia 2015 r.).

W przedmiotowym wniosku oraz w pismach uzupełniających opisano następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w roku 2012 nabył udziały w nieruchomości gruntowej "A" o powierzchni 1775 m. kw. o przeznaczeniu rolniczym. W styczniu 2014 r. Wnioskodawca sprzedał zakupione udziały, a uzyskane środki finansowe przeznaczył na spłatę kredytu hipoteczno-budowlanego zaciągniętego w 2012 r. na zakup udziałów w nieruchomości rolnej "B", zabudowanej budynkiem mieszkalnym w którym zamieszkuje i w której zameldowany jest na stałe. W nieruchomości tej, jak również w budynku mieszkalnym Wnioskodawca posiadał udział #188; części od 2008 r. Dzięki temu, że w 2012 r. dokonał zakupu udziału #189; części, jego udziały w tej nieruchomości (w tym w budynku mieszkalnym) wzrosły do #190;, a zatem stał się właścicielem dominującym. Dokonując zakupu "tej nieruchomości" Wnioskodawca chciał przede wszystkim powiększyć swoje prawa do budynku mieszkalnego - domu. Nieruchomość zabudowana budynkiem mieszkalnym (dom jednorodzinny) miała powierzchnię 9588 m. kw. i jest położona na terenie miasta. Na skutek dokonanej przez władze miasta - na przełomie 2014/2015 r. - komasacji i scalania gruntów powierzchnia nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym zmniejszyła się z 9588 m. kw. do 2560 m. kw.

Po analizie treści wniosku, mając na względzie zakres kompetencji przyznanej tutejszemu organowi i treść przepisu art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa przyjęto, iż na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego intencją Wnioskodawcy było uzyskanie odpowiedzi na pytanie:

Czy w związku z wydatkowaniem przychodu ze sprzedaży nieruchomości "A" na spłatę kredytu udzielonego na zakup udziałów w nieruchomości rolnej "B" zabudowanej budynkiem mieszkalnym Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, sytuacja taka niewątpliwie wypełnia wszystkie niezbędne przesłanki do zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dokonując zakupu kolejnych udziałów w nieruchomości, na której posadowiony jest budynek mieszkalny Wnioskodawca stał się właścicielem 75% budynku mieszkalnego i ma do niego obecnie zdecydowanie większe prawa i większą swobodę korzystania z jego pomieszczeń, jak i z całej nieruchomości. Niewątpliwie więc dokonując nabycia kolejnych udziałów w nieruchomości rolnej "B" (obecnie nieruchomość ta jest w trakcie zmiany przeznaczenia z rolnej na budowlaną) Wnioskodawca realizował własne cele mieszkaniowe, w wyniku których jego sytuacja mieszkaniowa polepszyła się diametralnie.

Jednocześnie Wnioskodawca posiada kompletną dokumentację potwierdzającą zarówno przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości "A", jak i wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, tj. spłatę zaciągniętego kredytu na zakup udziałów w nieruchomości rolnej "B" zabudowanej budynkiem mieszkalnym.

Reasumując Wnioskodawca stwierdził, że w przedstawionej powyżej sytuacji należy uznać, że zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia podatkowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji - zgodnie z powyższym przepisem - dochód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości "A" wolny jest od podatku dochodowego, gdyż środki finansowe uzyskane z tego zbycia zostały wydatkowane na własne cele mieszkaniowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie a w przypadku innych rzeczy pół roku licząc od końca miesiąca w którym nastąpiło nabycie, w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca w roku 2012 nabył udziały w nieruchomości gruntowej "A" o powierzchni 1775 m. kw. o przeznaczeniu rolniczym. W styczniu 2014 r. Wnioskodawca sprzedał zakupione udziały, a uzyskane środki finansowe przeznaczył na spłatę kredytu hipoteczno-budowlanego zaciągniętego w 2012 r. na zakup udziałów w nieruchomości rolnej "B", zabudowanej budynkiem mieszkalnym w którym zamieszkuje i w której zameldowany jest na stałe. W nieruchomości tej, jak również w budynku mieszkalnym Wnioskodawca posiadał udział #188; części od 2008 r. Dzięki temu, że w 2012 r. dokonał zakupu udziału #189; części, jego udziały w tej nieruchomości (w tym w budynku mieszkalnym) wzrosły do #190;, a zatem stał się właścicielem dominującym. Dokonując zakupu "tej nieruchomości" Wnioskodawca chciał przede wszystkim powiększyć swoje prawa do budynku mieszkalnego - domu. Nieruchomość zabudowana budynkiem mieszkalnym (dom jednorodzinny) miała powierzchnię 9588 m. kw. i jest położona na terenie miasta. Na skutek dokonanej przez władze miasta - na przełomie 2014/2015 r. - komasacji i scalana gruntów powierzchnia nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym zmniejszyła się z 9588 m. kw. do 2560 m. kw.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro sprzedaż udziałów w nieruchomości "A", które Wnioskodawca zakupił w 2012 r. została dokonana w 2014 r., czyli przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ww. ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl natomiast jego ust. 2, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na mocy art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Stosownie do art. 30e ust. 5 tej ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 30e ust. 7 ww. ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Artykuł 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć:

* koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,

* prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,

* koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,

* wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,

* koszty i opłaty sądowe.

Z art. 22 ust. 6c ww. ustawy wynika, że koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy - może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Stanowi on, że wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 uważa się m.in.

f.

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30;

Z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 27 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z ust. 28 ww. przepisu, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

W myśl art. 21 ust. 29 tej ustawy, w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 30 ww. ustawy, przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy jednoznacznie wynika, iż kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej musi być kredytem zaciągniętym na własne cele mieszkaniowe, wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych., które obejmują m.in. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, a także nabycie gruntu lub udziału w gruncie związanych z tym budynkiem. Ustawodawca nie umieścił w nim jednak wydatków na zakup gruntów (udziału w gruncie), które służą innym celom np. celom rolniczym. Wobec powyższego wydatki poniesione na zakup tych gruntów (udziałów w gruncie) lub spłatę kredytu udzielonego na ten cel nie uprawniają do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w opisanym stanie faktycznym wydatkowanie przychodu ze sprzedaży udziałów w nieruchomości "A" na spłatę tej części kredytu mieszkaniowego, która została przeznaczona na zakup udziałów w budynku mieszkalnym, a także udziału w gruncie funkcjonalnie związanym z tym budynkiem uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości "A" jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi ww. wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe (spłatę tej części kredytu hipotecznego, która wydatkowana została na zakup udziałów w budynku mieszkalnym wraz z udziałem w gruncie funkcjonalnie związanym z tym budynkiem) w osiągniętym z odpłatnego zbycia przychodzie.

Natomiast wydatkowanie przychodu ze sprzedaży udziałów w nieruchomości "A" na spłatę tej części kredytu, która przeznaczona została na zakup udziałów w gruncie wykorzystywanych na inne cele niż mieszkaniowe, np. rolnicze nie daje podstaw do zastosowania ww. zwolnienia. Zatem nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości "A" wolny jest od podatku dochodowego, gdyż środki finansowe uzyskane z tego zbycia zostały wydatkowane na własne cele mieszkaniowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.