ITPB2/4511-1054/15/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2015 r. (data wpływu 25 listopada 2015 r.), uzupełnionym w dniu 10 lutego 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zasądzonych odsetek - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 10 lutego 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zasądzonych odsetek.

We wniosku tym został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 25 czerwca 2010 r. na skutek zalania mieszkania Wnioskodawczyni doszło do poważnej szkody majątkowej na Jej mieniu, została też wyrządzona krzywda. Odpowiedzialność za to zdarzenie - z tytułu ubezpieczenia majątkowego i osobowego - ponosi Towarzystwo Ubezpieczeń S.A. Towarzystwo Ubezpieczeń kwestionowało jednak swoją odpowiedzialność, w konsekwencji czego Wnioskodawczyni zmuszona została do skierowania pozwu o zapłatę do właściwego miejscowo i rzeczowo sądu. Postępowanie w tej sprawie trwało ponad 5 lat, a w tym czasie, wobec braku należnego odszkodowania doznawała dalszych szkód i krzywd. W dniu 29 lipca 2015 r. Sąd Okręgowy, uznając odpowiedzialność T.U. S.A. z tytułu umowy ubezpieczenia majątkowego i osobowego - zasądził na rzecz Wnioskodawczyni kwotę 9.788 zł 58 gr tytułem odszkodowania wraz z odsetkami ustawowymi od dnia 25 czerwca 2010 r. do dnia zapłaty oraz kwotę 2.500 zł tytułem zadośćuczynienia wraz z odsetkami ustawowymi od dnia 25 czerwca 2010 r. do dnia zapłaty.

W dniu 22 października 2015 r., wykonując wyrok Sądu Okręgowego z dnia 29 lipca 2015 r. i kończąc prowadzone postępowanie likwidacyjne, Towarzystwo Ubezpieczeń S.A., dokonało na rzecz Wnioskodawczyni wypłaty środków pieniężnych, w łącznej wysokości 20.304 zł 77 gr na którą składają się:

* kwota główna tytułem odszkodowania w wysokości - 9.788 zł 58 gr,

* odsetki ustawowe od kwoty odszkodowania od dnia wyrządzenia szkody tj. od dnia 25 czerwca 2010 r. do dnia 26 października 2015 r. w wysokości - 6.385 zł 37 gr,

* kwota główna tytułem zadośćuczynienia w wysokości - 2.500 zł,

* odsetki ustawowe od kwoty zadośćuczynienia od dnia 25 czerwca 2010 r. do dnia 26 października 2015 r. w wysokości - 1.630 zł 82 gr.

Wyżej wskazane środki Wnioskodawczyni otrzymała w dniu 22 października 2015 r. wpłatą na swój rachunek bankowy.

T.U. S.A. pismem z dnia 22 października 2015 r. poinformowała Wnioskodawczynię, że wypłata odsetek w łącznej wysokości 8.016 zł 19 gr, podlega opodatkowaniu jako przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy wypłacone odsetki za zwłokę w wypłacie odszkodowania i zadośćuczynienia zasądzonego wyrokiem sądowym podlegają opodatkowaniu jako przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

2. Czy odsetki za zwłokę w wypłacie odszkodowania i zadośćuczynienia zasądzonego wyrokiem sądowym w związku z obowiązkiem naprawy szkody i krzywdy (z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych), podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych tak jak wypłacone odszkodowanie i zadośćuczynienie tj. na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b (bądź pkt 4) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, na pierwsze z zadanych pytań należy odpowiedzieć przecząco, a zatem wypłacone odsetki za zwłokę w wypłacie odszkodowania i zadośćuczynienia zasądzonego wyrokiem sądowym nie podlegają opodatkowaniu jako przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Wnioskodawczyni, na drugie z zadanych pytań należy odpowiedzieć twierdząco, a zatem odsetki za zwłokę od odszkodowania i zadośćuczynienia zasądzonego wyrokiem sądowym w związku z obowiązkiem naprawy szkody i krzywdy z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych tak jak wypłacone odszkodowanie i zadośćuczynienie tj. na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b (bądź pkt 4) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni uważa, że osiągnięty dochód z tytułu odsetek za zwłokę w wypłacie odszkodowania i zadośćuczynienia za szkodę i krzywdę korzysta ze zwolnień wynikających z przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 21 ust. 1 pkt 3b tej ustawy, wolne od podatku dochodowego są otrzymane inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzano. Ponadto w myśl art. 21 ust. 1 pkt 4 tej ustawy, wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych.

Skoro wypłacone odszkodowanie jest wolne od podatku, ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają także odsetki, jako świadczenie ściśle z nim związane.

Na poparcie tego stanowiska Wnioskodawczyni wskazuje wyrok NSA z 17 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 289/12, w którym sąd stwierdził, że skoro zwolniona z podatku jest główna kwota odszkodowania, to i wolne są od niego także odsetki. Gdyby jakiś przepis szczególny odnosił się do opodatkowania odsetek od odszkodowania, to wtedy fiskus mógłby żądać od nich daniny. Obecne regulacje jednak tego nie przewidują.

Fundamentalną cechą odsetek jest ich zależność od funkcjonowania należności głównej. Stanowią one bowiem konsekwencję zaistnienia zdarzenia prawnego, jakim jest konieczność wypłacenia odszkodowania. Co istotne odsetki mają charakter niesamoistny, tzn. nie mogą istnieć w oderwaniu od kwoty głównej, a ich istnienie podlega tej samej ocenie, co istnienie roszczenia głównego. Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 stycznia 2014 r. sygn. akt II FSK 333/12, odsetki są nierozerwalnie związane z głównym świadczeniem, od którego nie mogą zostać oddzielone. Podobnie przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 20 marca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 1799/11, stwierdzając, że odsetki podlegają opodatkowaniu w taki sam sposób, jak należność główna, z którą są związane. A zatem, per analogiam można stwierdzić, że jeżeli należność główna zwolniona jest z podatku, zwolnieniu podlegają także odsetki od tej należności. Okoliczność, że na gruncie prawa cywilnego roszczenie odsetkowe jest roszczeniem odrębnym, nie pozbawia go jednocześnie charakteru akcesoryjnego w stosunku do roszczenia głównego. Nie oznacza też konieczności lub możliwości jego odrębnego traktowania na gruncie rozpoznania i opodatkowania (zwolnienia) przychodu. W opisanej sytuacji odsetki zasądzone od należności głównej powinny być zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych, tak jak należność główna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Rodzaje źródeł przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie między innymi w pkt 9 wymieniono "inne źródła".

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14 ustawy, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.), zgodnie z którym jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Jednakże gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej niż stopa ustawowa, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej stopy.

Od zaległych odsetek można żądać odsetek za opóźnienie dopiero od chwili wytoczenia o nie powództwa, chyba że po powstaniu zaległości strony zgodziły się na doliczenie zaległych odsetek do dłużnej sumy (art. 482 § 1 Kodeksu cywilnego).

Należy przy tym wskazać, że odsetki są świadczeniem ubocznym, pozostającym w ścisłym związku z należnością główną, jednak źródło ich powstania różni się zasadniczo od źródła powstania długu głównego. Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego - są skutkiem niewykonania zobowiązań.

Potwierdza to orzecznictwo sądów powszechnych, zgodnie z którym "Roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej. Roszczenie o odsetki za opóźnienie (art. 481 Kodeksu cywilnego) jest więc roszczeniem innym niż roszczenie deliktowe" (por. uchwała SN z dnia 31 stycznia 1994 r. III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155). "Odsetki za opóźnienie są skonstruowane przez ustawodawcę niezależnie od faktu poniesienia szkody przez wierzyciela, są w pewnych sensie elementem waloryzacji, ale spełniają również rolę kompensacji tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej" (por. Izabella Dyka, glosa do przywołanej powyżej uchwały SN z dnia 31 stycznia 1994 r., PS 1997/9/72)."

Z tych też względów wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone.

Zwolnienie od podatku dochodowego otrzymanych odsetek przysługuje tylko wówczas, gdy przepis ustawy zawiera w tym przedmiocie (konkretnie odnosi się do odsetek) - wyraźne zwolnienie.

I tak, wolne od podatku są odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, pkt 95, pkt 119 i pkt 130 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli:

* odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz. U. Nr 156, poz. 776),

* odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1,

* odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta,

* odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

W świetle powyższego należy przyjąć, że ustawodawca nie pomija odsetek w zwolnieniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w ocenie ustawodawcy zasługują na szczególną ochronę.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 25 czerwca 2010 r. na skutek zalania mieszkania Wnioskodawczyni doszło do poważnej szkody majątkowej na Jej mieniu, została też wyrządzona krzywda. Odpowiedzialność za to zdarzenie - z tytułu ubezpieczenia majątkowego i osobowego - ponosi Towarzystwo Ubezpieczeń S.A. Towarzystwo Ubezpieczeń kwestionowało jednak swoją odpowiedzialność, w konsekwencji czego Wnioskodawczyni zmuszona została do skierowania pozwu o zapłatę do właściwego miejscowo i rzeczowo sądu. Postępowanie w tej sprawie trwało ponad 5 lat, a w tym czasie, wobec braku należnego odszkodowania doznawała dalszych szkód i krzywd. W dniu 29 lipca 2015 r. Sąd Okręgowy, uznając odpowiedzialność T.U. S.A. z tytułu umowy ubezpieczenia majątkowego i osobowego - zasądził na rzecz Wnioskodawczyni kwotę 9.788 zł 58 gr tytułem odszkodowania wraz z odsetkami ustawowymi od dnia 25 czerwca 2010 r. do dnia zapłaty oraz kwotę 2.500 zł tytułem zadośćuczynienia wraz z odsetkami ustawowymi od dnia 25 czerwca 2010 r. do dnia zapłaty.

W dniu 22 października 2015 r., wykonując wyrok Sądu Okręgowego z dnia 29 lipca 2015 r. i kończąc prowadzone postępowanie likwidacyjne, Towarzystwo Ubezpieczeń S.A., dokonało na rzecz Wnioskodawczyni wypłaty środków pieniężnych, w łącznej wysokości 20.304 zł 77 gr na którą składają się:

* kwota główna tytułem odszkodowania w wysokości - 9.788 zł 58 gr,

* odsetki ustawowe od kwoty odszkodowania od dnia wyrządzenia szkody tj. od dnia 25 czerwca 2010 r. do dnia 26 października 2015 r. w wysokości - 6.385 zł 37 gr,

* kwota główna tytułem zadośćuczynienia w wysokości - 2.500 zł,

* odsetki ustawowe od kwoty zadośćuczynienia od dnia 25 czerwca 2010 r. do dnia 26 października 2015 r. w wysokości - 1.630 zł 82 gr.

Wyżej wskazane środki Wnioskodawczyni otrzymała w dniu 22 października 2015 r. wpłatą na swój rachunek bankowy.

T.U. S.A. pismem z dnia 22 października 2015 r. poinformowała Wnioskodawczynię, że wypłata odsetek w łącznej wysokości 8.016 zł 19 gr, podlega opodatkowaniu jako przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że wypłacone Wnioskodawczyni odsetki naliczone od odszkodowania i zadośćuczynienia, jako nie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych stanowią przychód z innych źródeł określonych w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych (według skali podatkowej).

Ponieważ otrzymanych przez Wnioskodawczynię odsetek nie można utożsamiać ani z odszkodowaniem ani też z zadośćuczynieniem, to nie mogą być one objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na podstawie którego wolne od podatku są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia, otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem wyłączonych ze zwolnienia wolą ustawodawcy. Ponadto otrzymanych przez Wnioskodawczynię odsetek nie można utożsamiać z kwotami otrzymanymi z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, stąd też nie mogą być one objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo tutejszy organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy wyłącznie sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania), tj. opodatkowania zasądzonych odsetek. Inne kwestie - w szczególności opodatkowanie zasądzonego odszkodowania i zadośćuczynienia - nie podlegały ocenie organu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.