ITPB2/436-97/14/TJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2014 r. (data wpływu 31 marca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania zmiany umowy spółki - jest prawidłowe.

W dniu 31 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania zmiany umowy spółki.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest polską spółką kapitałową - spółką z ograniczoną odpowiedzialnością - z siedzibą w Polsce, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej również jako Spółka Nabywająca). Wspólnik Spółki Nabywającej (dalej Wspólnik) wniósł uprzywilejowane udziały umarzalne cypryjskiej spółki kapitałowej, działającej w formie stanowiącej odpowiednik polskiej spółki z o.o. (dalej Spółka Zbywana), jako wkład niepieniężny w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Nabywającej. Wartość udziałów Spółki Nabywającej odpowiadała wartości rynkowej udziałów Spółki Zbywanej (wniesionych do Spółki Nabywającej), określonej na dzień wnoszenia udziałów Spółki Zbywanej do Spółki Nabywającej, w uchwale zarządu Spółki Zbywanej w przedmiocie umorzenia jej udziałów. W następstwie opisanych czynności Spółka Nabywająca otrzymała bezwzględną większość praw głosu w Spółce Zbywanej (wymiana udziałów). W zaistniałym stanie faktycznym nie miała miejsca dodatkowa zapłata w gotówce.

Wobec powyższego opisu zadano następujące pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym transakcja wymiany udziałów polegająca na wniesieniu przez Wspólnika udziałów Spółki Zbywanej do Spółki Nabywającej w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale Spółki Nabywającej, podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na przedstawiony zaistniały stan faktyczny oraz powołane uregulowania prawne stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie transakcja wymiany udziałów, polegająca na wniesieniu przez Wspólnika udziałów Spółki Zbywanej do Spółki Nabywającej w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale Spółki Nabywającej, nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ocenie Wnioskodawcy czynność wniesienia wkładu niepieniężnego nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy, w związku z czym nie podlega ona opodatkowaniu tym podatkiem. Wnioskodawca zauważa jednak, że czynność wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziałów Spółki Zbywanej jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku Spółki Nabywającej i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy Spółki Nabywającej.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 i ust. 4. Natomiast stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy w przypadku umowy spółki kapitałowej za jej zmianę uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Zgodnie z tym przepisem zwiększenie majątku może nastąpić zarówno w formie pieniężnej, jak i w formie aportu. Przepisy ustawy nie przesądzają o formie dokonania tego zwiększenia.

Definicja spółki kapitałowej zawarta została w art. 1a pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z która użyte w ustawie określenie "spółka kapitałowa" oznacza spółkę z o.o., spółkę akcyjną i spółkę europejską.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 ustawy, umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej

Polskiej znajduje się:

Wnioskodawca wskazuje również, że niezależnie od powyższego w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 6 lit. c ustawy nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

W związku z tym Wnioskodawca stwierdza, że w opisanym zdarzeniu Spółka Nabywająca przyjęła od Wspólnika aport w postaci udziałów Spółki Zbywanej, w zamian za wydanie swoich własnych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym na rzecz Wspólnika. Na skutek opisanej transakcji Spółka Nabywająca uzyskała bezwzględną większość udziałów i głosów w Spółce Zbywanej. Wspólnik nie wniósł żadnych dodatkowych wpłat w gotówce z tytułu objęcia udziałów Spółki Nabywanej. Wnioskodawca stwierdza więc, że w niniejszej sprawie transakcja wymiany udziałów polegająca na wniesieniu przez Wspólnika udziałów Spółki Zbywanej do Spółki Nabywającej w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale Spółki Nabywającej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska Wnioskodawca powołuje interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 lipca 2013 r., nr IPTPB2/436-35/13-5/k.k. i z dnia 4 października 2012 r., nr IPTPB2/436-83/12-4/k.k., a także interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 lipca 2011 r., nr IPPB2/436-144/11-6/MZ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności objętych opodatkowaniem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności enumeratywnie wskazane w art. 1 ust. 1, w tym wymienione w pkt 1 lit. k tego artykułu umowy spółki, a także, co wynika z pkt 2 powołanego przepisu, ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jak stanowi art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy w przypadku umowy spółki przy spółce kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Zgodnie natomiast z jej art. 1a pkt 2 określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną oraz spółkę europejską.

W przypadku zmiany umowy spółki obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2 z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną, a stosownie do art. 4 pkt 9 ciąży on na spółce. W myśl natomiast art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b podstawę opodatkowania przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy, a czynność taka opodatkowana jest stawką 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy).

Jednocześnie wskazać należy, że na podstawie art. 2 pkt 6 ww. ustawy nie podlegają podatkowi umowy spółki i jej zmiany związane z:

Przepis ten, wprowadzony do ustawy z dniem 1 stycznia 2009 r., stanowi efekt dostosowania przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych do obowiązującego prawa Unii Europejskiej, poprzez wdrożenie postanowień Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz.Urz.UE.L 46 z dnia 21 lutego 2008 r., s. 11), która uprościła i uporządkowała prawo Unii Europejskiej w materii opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych oraz wprowadziła korzystne regulacje dla spółek kapitałowych, przez ograniczenie katalogu czynności podlegających podatkowi kapitałowemu.

Skutkiem implementowania ww. Dyrektywy jest wyłączenie z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 Dyrektywy Nr 2008/7/WE uznaje się:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że do Wnioskodawcy - Sp. z o.o. - wniesiony został wkład niepieniężny w postaci udziałów cypryjskiej spółki kapitałowej, będącej odpowiednikiem polskiej spółki z o.o. - Spółki Zbywanej - w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy. W następstwie opisanej czynności Wnioskodawca otrzymał bezwzględną większość praw głosu w Spółce Zbywanej.

Z uwagi na tak przedstawione okoliczności stwierdzić należy, że w omawianej sprawie wystąpiły przesłanki do zastosowania wyłączenia, o którym mowa w art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zmiana umowy spółki - Wnioskodawcy - związana z wniesieniem jako aportu udziałów w innej spółce kapitałowej (Spółce Zbywanej - cypryjskiej spółce kapitałowej, odpowiedniku polskiej spółki z o.o.), dających w niej większość głosów, w zamian za udziały w spółce z o.o. - Wnioskodawcy, nosi znamiona działań restrukturyzacyjnych, o których mowa w Dyrektywie Rady Nr 2008/7/WE, wyłączonych z opodatkowania na podstawie powołanego przepisu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Bez znaczenia przy tym dla powyższego rozstrzygnięcia pozostaje fakt, że spółka cypryjska, której udziały zostały wniesione do Wnioskodawcy, nie jest jedną ze spółek kapitałowych wymienionych w art. 1a pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Dla skorzystania z wyłączenia konieczne jest bowiem aby wszystkie spółki biorące udział w czynności restrukturyzacyjnej miały status spółek kapitałowych, a wnoszone udziały muszą reprezentować większość głosów w spółce, której udziały są wnoszone albo stanowić udziały spółki, w której pierwsza spółka posiada już większość głosów. Analizując status spółki, jako spółki kapitałowej, należy bowiem uwzględniać prawo Unii Europejskiej, w tym Załącznik I Dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r., dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi -Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.