ITPB2/436-92/13/TJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2013 r. (data wpływu 21 maja 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 sierpnia 2013 r. (data wpływu 19 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania podziału spółki - jest prawidłowe.

W dniu 21 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 13 sierpnia 2013 r. (data wpływu 19 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania podziału spółki.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - I S.A. z siedzibą w K. (dalej jako: "Spółka") - to Spółka prowadząca działalność w szerokim zakresie m.in. związaną z:

* dystrybucją, sprzedażą armatury i urządzeń przeznaczonych do wewnętrznych instalacji grzewczych i sanitarnych,

* importem i produkcją i dystrybucją (sprzedażą) armatury i urządzeń grzewczych i sanitarnych,

* produkcją towarów z gumy, tworzyw sztucznych, metalu,

* sprzedażą/handlem wyrobami metalowymi oraz sprzętem i dodatkowym wyposażeniem hydraulicznym i grzejnym.

W ramach usprawnienia procesu zarządzania różnymi obszarami działalności prowadzonej przez Spółkę, jak i z uwagi na fakt, że w ramach Spółki istnieje możliwość wyodrębnienia działu odpowiedzialnego za realizację szeroko rozumianej działalności marketingowej Spółki (w tym w zakresie bieżącego zarządzania i administrowania znakami towarowymi), Spółka decyzją zarządu na mocy uchwały Zarządu, powoła Oddział Marketingu I S.A. (dalej jako: "Dział Marketingu", "Oddział"). Oddział będzie jednostką samodzielnie sporządzającą bilans, zgłoszoną do Krajowego Rejestru Sądowego. Dokonane będzie także zgłoszenie Oddziału jako jednostki lokalnej w Urzędzie Statystycznym, w celu nadania numeru identyfikacyjnego REGON.

Do zadań Oddziału należeć będzie przede wszystkim:

(i) organizacja/zlecanie badań marketingowych,

(ii) zarządzanie marką,

(iii) działania mające na celu wzrost wartości marki,

(iv) działania mające na celu wzrost rozpoznawalności marki,

(v) zarządzanie wartością,

(vi) ochrona znaków towarowych,

(vii) monitoring wizerunku znaków towarowych,

(viii) modyfikacja znaków towarowych,

(ix) kampanie/decyzje dotyczące korzystania ze znaków towarowych,

(x) rejestracja/modyfikacja znaków towarowych,

(xi) monitorowanie sytuacji rynkowej związanej z nieuczciwymi działaniami konkurentów rynkowych (ochrona znaków towarowych),

(xii) opracowywanie/prowadzenie kampanii reklamowych,

(xiii) opracowywanie/prowadzenie kampanii marketingowych,

(xiv) opracowywanie/prowadzenie kampanii promocyjnych,

(xv) tworzenie projektów/opracowań graficznych,

(xvi) obsługa kontaktów z mediami,

(xvii) współpraca z realizatorami i podwykonawcami w zakresie działań związanych z reklamą i marketingiem,

(xviii) uzyskiwanie praw z rejestracji wzorów,

(xix) rejestracja/uzyskiwanie praw ochronnych ze znaków towarowych.

(xx) administrowanie stronami internetowymi.

Dodatkowo Spółka wyposaży Oddział we wszystkie niezbędne do prowadzenia samodzielnej działalności (w zakresie opisanym powyżej) składniki materialne i niematerialne. Dla Oddziału prowadzony będzie odrębny rachunek bankowy, na który wpłacane będą wszelkie przychody generowane przez Oddział, oraz z którego uiszczane będą płatności związane z funkcjonowaniem Oddziału (tekst jedn.: np. wynagrodzenia dla osób świadczących pracę na rzecz Oddziału, opłaty bankowe, zobowiązania wynikające z umów, których stroną będzie Oddział). Celem powołania Oddziału jest stworzenie wyspecjalizowanej, organizacyjnie i finansowo wyodrębnionej w ramach Spółki jednostki realizującej zadania opisane powyżej.

Do Oddziału przyporządkowane zostaną, między innymi:

* Aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawne służące realizacji zadań marketingowych (zarządzanie i administrowanie znakami towarowymi) wraz ze związanymi z nimi zobowiązaniami (prawa do nieruchomości, w której prowadzona będzie działalność Działu Marketingu, sprzęt komputerowy, urządzenia, oprogramowanie, know-how, bazy danych, infrastruktura biurowa, itp.). Spółka zawrze umowę najmu z podmiotem trzecim na wynajem nieruchomości/lokalu, w której Dział Marketingu prowadzić będzie wyodrębnioną działalność. Niniejsza umowa w zakresie odpowiadającym pomieszczeniom zajmowanym przez Dział Marketingu zostanie "przypisana" do Działu Marketingu.

* Aktywa obrotowe - materiały biurowe, materiały reklamowe,

* Określeni pracownicy (personel) Spółki, oddelegowani do wykonywania czynności związanych z działalnością Oddziału, jak również związane ze stosunkiem tej współpracy zobowiązania,

* Prawa, zobowiązania, należności wynikające z umów o świadczenie usług marketingowych i innych umów których Spółka/Dział Marketingu jest/będzie stroną, ewentualnie Spółka deklaruje, że zawrze z Oddziałem stosowną umowę na świadczenie usług marketingowych/reklamowych.

* Dokumentacja rozliczeń finansowych związanych z funkcjonowaniem Działu Marketingu (Spółka ma i będzie mieć możliwość przyporządkowania majątku, przychodów i kosztów związanych z funkcjonowaniem Działu Marketingu jak również może wykazać aktywa i pasywa (należności i zobowiązania) Działu Marketingu),

* Prawa do zarejestrowanych w Urzędzie Patentowym znaków towarowych (prawa ochronne do znaków towarowych),

* Środki pieniężne.

Wszystkie składniki przyporządkowane do Oddziału będą służyć wyłącznie do realizacji wyznaczonych mu zadań gospodarczych.

W ramach prowadzonej ewidencji księgowej przez Spółkę wyodrębnione będą konta księgowe Oddziału, na których ewidencjonowane będą określone aktywa i pasywa oraz przychody i koszty związane z działalnością Oddziału. Dla potrzeb Oddziału prowadzone będą również odrębne rejestry. System księgowy Spółki pozwala na wygenerowanie w przyszłości danych finansowych dotyczących wyłącznie Oddziału. Oddział zobowiązany będzie do sporządzania odrębnego od Spółki sprawozdania finansowego.

W strukturze pracowników (personelu) Spółki wskazany zostanie członek zarządu Spółki, któremu podlegać będzie Oddział. Zarząd Spółki w związku z wyodrębnieniem Oddziału utworzy stanowisko Kierownika Oddziału, jak również wskazani zostaną pracownicy (personel) Spółki, którzy świadczyć będą pracę w Oddziale (łączące ich ze Spółką umowy o pracę zostaną odpowiednio zmienione).

W odniesieniu do kwestii zobowiązań związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością, Wnioskodawca zaznacza, że do działalności Oddziału przypisane zostaną zobowiązania związane z (wygenerowane przez) działalnością Działu Marketingu, zaś pozostałe zobowiązania związane z (wygenerowane przez) pozostałą działalnością Spółki zostaną przy Spółce. W ramach tworzenia Oddziału, na Oddział przejdzie ciężar ekonomiczny wynikający m.in. z umowy najmu lokalu, w której Oddział będzie prowadzić swoją działalność (na podstawie zawartej umowy najmu lokalu). Wszelkie koszty utrzymania i eksploatacji składników przyporządkowanych do Oddziału ponosić będzie Oddział.

Model prowadzenia przez Spółkę działalności biznesowej zakłada, iż w ramach usprawniania procesu zarządzania działami w Spółce, może dojść do restrukturyzacji działalności Spółki.

Wnioskodawca wskazuje, że w perspektywie czasu planuje dokonać w ramach swojej struktury podziału przez wydzielenie i w rezultacie wydzielić Oddział ze swojej struktury, poprzez przeniesienie wydzielonej części (Oddziału) na istniejącą spółkę lub na spółkę nowozawiązaną utworzoną w tym celu Spółkę 1 (zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych, dalej jako: "k.s.h.").

W wyniku planowanych działań może dojść do utworzenia przez Wnioskodawcę spółki z o.o. (nowozawiązanej, utworzonej w tym celu, tj. Spółka 1).

Celem powyższej czynności będzie wyodrębnienie z działalności głównej Spółki działalności związanej z szeroko rozumianym marketingiem. Wskazuje, że z punktu widzenia Spółki istnieje wiele różnych powodów biznesowych uzasadniających planowaną transakcję podziału przez wydzielenie, m.in. w znacznym stopniu ułatwi to zarządzanie poszczególnymi rodzajami działalności, jak również będzie sprzyjać skupieniu się danej jednostki na realizacji przypisanych jej celów i zaangażowaniu w dany rodzaj działalności.

W odniesieniu do kwestii zobowiązań związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością, Wnioskodawca potwierdza, że do działalności Oddziału przypisane zostaną zobowiązania związane z (wygenerowane przez) działalnością Oddziału, zaś pozostałe zobowiązania związane z (wygenerowane przez) pozostałą działalnością Spółki przypisane są Spółce. Na skutek podziału przez wydzielenie Spółka będzie prowadzić działalność w dotychczasowym (głównym) zakresie z wyłączeniem działalności przypisanej Oddziałowi. Tym samym Spółka będzie nadal stanowić organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (główna działalność Spółki). W wyniku podziału przez wydzielenie spółka przejmująca lub spółka nowozawiązana (Spółka 1) uzyska majątek od Spółki związany z działalnością Oddziału i działalność ta będzie wykonywana (kontynuowana) przez spółkę przejmującą (spółkę nowozawiązaną, tj. Spółkę 1) od momentu nabycia tego majątku.

Dodatkowo po dokonanym podziale Spółki, wspólnicy Spółki (w tym Wnioskodawca) pozostaną wspólnikami Spółki oraz staną się automatycznie wspólnikami spółki do której wydzielony zostanie Oddział.

Wnioskodawca wskazuje również, że spółka z o.o., o której mowa we wniosku, a dla której mają zaistnieć skutki prawne zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, nosić będzie nazwę I M Sp. z o.o. z siedzibą w K przy ulicy L. Na chwilę obecną przygotowywane są projekty dokumentów korporacyjnych niezbędnych do utworzenia, zawiązania i późniejszej rejestracji spółki z o.o.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w świetle art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podział Spółki przez wydzielenie nie będzie rodził obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych, tj. czy czynność prawna polegająca na dokonaniu podziału spółki akcyjnej w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych - czyli na przeniesieniu na spółkę z o.o. nowozawiązaną (tekst jedn.: Spółkę 1) (w konsekwencji opisanej transakcji dojdzie do zmiany jej aktu założycielskiego, obejmującej podwyższenie kapitału) zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki dzielonej - podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zmiana aktu założycielskiego spółki z o.o. nowozawiązanej (Spółki 1, na którą w wyniku podziału przez wydzielenie przeniesiona zostanie zorganizowana część przedsiębiorstwa), obejmująca podwyższenie kapitału zakładowego w wyniku przeprowadzenia procedury przewidzianej przepisami art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. tj. podziału przez wydzielenie, nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu p.c.c.

W ocenie Wnioskodawcy, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: ustawa p.c.c.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Stosownie do art. 1 ust. 3 ustawy p.c.c. w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się między innymi:

Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o p.c.c. podatkowi temu nie podlegają umowy spółki i ich zmiany związane z:

* łączeniem spółek kapitałowych.

* przekształceniem spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową,

* wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

- przedsiębiorstwa spółki kapitałowej bądź jego zorganizowanej części,

- udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Wnioskodawca wskazuje, że wprawdzie powyższe przepisy nie zawierają wprost regulacji odnoszących się do podziału spółki, niemniej biorąc pod uwagę przepisy ustawy p.c.c. oraz treść uzasadnienia ustawodawcy do zmian wprowadzonych do tej ustawy z dniem 1 stycznia 2009 r., można dojść do wniosku, że podział spółki kapitałowej nie mieści się w katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych (ustawa p.c.c. zawiera zamknięty katalog czynności objętych podatkiem p.c.c. - oznacza to, że opodatkowaniu podlegają czynności wymienione w art. 1 ust. 1 ustawy p.c.c.).

Wnioskodawca wyjaśnia, że powyższa nowelizacja implementowała do polskich aktów prawnych zapisy dotyczące opodatkowania czynności restrukturyzacyjnych w świetle dyrektywy Rady nr 2008/7/WE z 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału, które wyłączają spod opodatkowania podziały spółek. Takie stanowisko znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu do projektu ustawy zmieniającej (uzasadnienie projektu ustawy z 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, druk nr 748 Sejmu RP VI kadencji), w którym ustawodawca wyraźnie wskazał, że:

" (...) w zakresie opodatkowania spółek kapitałowych wprowadzono zmiany dotyczące katalogu czynności uznawanych za zmianę umowy spółki kapitałowej dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w tym zniesienie opodatkowania podziału spółek jako czynności restrukturyzacyjnej w świetle dyrektywy".

Wnioskodawca wskazuje, że ustawodawca w projekcie ustawy nowelizującej stwierdził, że czynność zwiększenia kapitału zakładowego spółki przejmującej majątek w wyniku podziału nie może podlegać opodatkowaniu z dwóch powodów:

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy należy stwierdzić, iż opisany we wniosku sposób podziału Spółki przez wydzielenie, przeprowadzony w ramach procedury przewidzianej przepisami art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych (w wyniku którego dojdzie do zmiany aktu założycielskiego spółki z o.o. nowopowstałej, tj. Spółki 1), nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (biorąc pod uwagę powyższe, jak również przepisy ustawy p.c.c. znajdujące zastosowanie w przedmiotowej sprawie, wskazać należy, że podział spółki kapitałowej nie mieści się w katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy p.c.c.).

Wnioskodawca wskazuje, że takie stanowisko znajduje akceptację i poparcie organów podatkowych, w tym m.in. w interpretacji:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 października 2012 r., nr IPPB2/436-398/12-2/AF, który wskazał, że "czynność podziału przez wydzielenie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym zmiana aktu założycielskiego Wnioskodawcy obejmująca podwyższenie kapitału zakładowego w wyniku przeprowadzenia procedury przewidzianej przepisami art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych."

* Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 27 lipca 2012 r., nr IPTPB2/436-53/12-4/MF, który uznał, że " (...) opisany we wniosku sposób podziału Spółki przez wydzielenie, przeprowadzony w ramach procedury przewidzianej przepisami art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych."

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 września 2010 r., nr ILPB2/436-171/09/10-S/AJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) opodatkowaniu podlegają umowy spółki, a także, co wynika z pkt 2 powołanego przepisu, ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 - 4 ustawy w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się:

* przy spółce kapitałowej - podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty;

* przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego;

* przeniesienie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z terytorium państwa niebędącego państwem członkowskim:

- także wtedy, gdy czynność ta nie powoduje podwyższenia kapitału zakładowego.

Z kolei zgodnie z art. 1a pkt 2 ww. ustawy określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną oraz spółkę europejską.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca - Spółka Akcyjna - planuje dokonać w ramach swojej struktury podziału przez wydzielenie. W rezultacie wydzieli Oddział, który następnie zamierza przenieść na Spółkę 1, którą zamierza utworzyć. Do powyższej czynności dojdzie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy - Kodeks spółek handlowych. Po dokonanym podziale Spółki Akcyjnej wspólnicy tej spółki staną się wspólnikami spółki, do której zostanie wydzielony Oddział.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że określając przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności wprost wskazane w określającym przedmiot opodatkowania art. 1 ustawy.

Jak wynika z zacytowanych wyżej przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wśród czynności, które w świetle tej ustawy traktowane są jako zmiana umowy spółki, nie została wymieniona czynność podziału spółki. Powyższe oznacza, że pozostaje ona poza zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wobec tego, podział spółki przez wydzielenie części majątku, jeżeli jego wynikiem jest wniesienie tego majątku jako wkładu na pokrycie kapitału zakładowego spółki nowozawiązanej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki istniejącej, nie implikuje obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

W rezultacie stwierdzić należy, że czynność podziału przez wydzielenie, jaką planuje dokonać Wnioskodawca, wskutek której zostanie z Niego wydzielony Oddział, następnie wniesiony do Spółki 1, utworzonej przez Wnioskodawcę, w konsekwencji czego dojdzie do podwyższenia kapitału Spółki 1, nie spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych dla tej Spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.