ITPB2/436-71/10/TJ - Możliwość opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy pożyczki zawartej przez spółkę z podmiotem będącym podatnikiem VAT.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2010 r. (data wpływu 8 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki - jest prawidłowe.

W dniu 8 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z o.o. zawarła umowę pożyczki z podmiotem niebędącym udziałowcem spółki. Spółka będąc pożyczkobiorcą uzyskała informację od pożyczkodawcy, że podmiot ten jest podatnikiem VAT czynnym i udziela spółce pożyczki ujmując ją jako czynność opodatkowaną podatkiem VAT. Podmiot udzielający pożyczki nie posiada jednak w zakresie swojej działalności wpisanej do krajowego rejestru sądowego usług polegających na udzielaniu pożyczek. Z umowy pożyczki jednak wynika, iż pożyczkodawca udziela pożyczki w charakterze podatnika VAT, a na kwotę odsetek wystawi fakturę VAT. Z informacji uzyskanych od pożyczkodawcy wynika także, iż pomimo, że udziela on pożyczki po raz pierwszy, to w chwili udzielenia przedmiotowej pożyczki ma zamiar udzielać pożyczek również w przyszłości innym podmiotom i wykonywać te czynności w sposób częstotliwy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w związku z zawarciem umowy pożyczki spółka jest zobowiązana do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, czy też czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu z uwagi na fakt, że pożyczkodawca udziela pożyczki w charakterze podatnika VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że udzielenie pożyczki przez pożyczkodawcę stanowi dla niego czynność, z tytułu której działa w charakterze podatnika VAT, spółka nie jest zobowiązana do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Według Wnioskodawcy istotną okolicznością dla określenia istnienia przesłanek do zastosowania, przy udzielaniu pożyczki, przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest wyeliminowanie sytuacji zawartej w art. 2 pkt 4 ustawy, tj. takiej, gdy jedna ze stron z tytułu dokonania czynności cywilnoprawnej jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona. Przepis ten ustanawia bowiem zasadę, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne podejmowane w ramach obrotu nieprofesjonalnego, natomiast obrót zawodowy (profesjonalny) objęty został podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu tym podatkiem podlegają umowy pożyczki, a art. 2 pkt 4 tej ustawy stanowi, że nie podlegają opodatkowaniu czynności cywilnoprawne jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynność jest opodatkowana podatkiem VAT lub jest z tego podatku zwolniona.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze informacje przekazane przez podmiot udzielający pożyczki, udzielenie pożyczki stanowi dla pożyczkodawcy usługę finansową podlegającą ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), a usługi finansowe na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1, załącznik Nr 4 poz. 3 do tej ustawy zwolnione są z tego podatku.

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega świadczenie usług, które ustawa w art. 8 ust. 1 definiuje jako każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Natomiast art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług precyzuje, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza zaś w rozumieniu ww. ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Jednocześnie w art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wskazane jest, iż zwolnione z podatku VAT są usługi wymienione w załączniku Nr 4 do tej ustawy. W załączniku tym, pod poz. 3 wymienione zostały usługi pośrednictwa finansowego. Udzielenie pożyczek nie zostało wyłączone z zakresu tego zwolnienia.

Wnioskodawca wskazuje także, że z uwagi na harmonizację prawa podatkowego w związku z przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej, należy mieć na uwadze przepis art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. Przepis ten stanowi, iż opodatkowaniu VAT podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze. Interpretacja tego przepisu powinna mieć na względzie przepis art. 9 dyrektywy, który definiuje pojęcie podatnika jako osoby prowadzącej działalność gospodarczą bez względu na cel i rezultaty, a działalność gospodarczą jako wszelką podejmowaną działalność, w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W związku z analizą powyżej przytoczonych przepisów, wg Wnioskodawcy, nie chodzi o deklarowany zakres działalności podmiotu np. w rejestrze przedsiębiorców czy w umowie spółki, ale o faktyczny zakres podejmowanej działalności, który podmiot wykonuje w sposób profesjonalny i niezależny.

Regulacje ustawy o podatku od towarów i usług, dotyczące wskazania podmiotu, który jest podatnikiem tego podatku są właściwie tożsame z uregulowaniami z dyrektywy. Natomiast nieco odmiennie w art. 15 ust. 2 ustawy została zdefiniowana działalność gospodarcza. Przepis ten stanowi, iż poza zakresem wskazanym w dyrektywie działalność gospodarczą stanowią również czynności wykonane jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Tym samym, polska ustawa rozszerza definicję pojęcia działalności gospodarczej oraz zakres czynności będących przedmiotem opodatkowania VAT. Niemniej jednak na taką okoliczność zezwala sama dyrektywa, która w art. 12 stanowi, iż za podatnika państwa członkowskie mogą uznać każdego kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W ocenie Wnioskodawcy na podstawie informacji pozyskanych od pożyczkodawcy należy uznać, iż spełnia on przesłanki, aby w myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług uznać go za podmiot działający w charakterze podatnika VAT z tytułu udzielania pożyczek, które to czynności, jako usługi pośrednictwa finansowego, są zwolnione z podatku VAT. Co do zasady czynności dokonywane przez podmioty będą stanowiły działalność gospodarczą, jeżeli są wykonywane w sposób ciągły, stały. Jednakże za działalność gospodarczą uznane zostanie również jednorazowe wykonanie czynności, gdy z okoliczności w jakich czynność została wykonana wynika zamiar dokonywania owych czynności w sposób częstotliwy. Zatem decydujące dla uznania udzielenia pożyczki za działalność gospodarczą, a w konsekwencji za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, będzie miał zamiar jaki przyświecał pożyczkodawcy w chwili udzielenia pożyczki.

Bez znaczenia dla celów ustalenia czy podmiot dokonując określonych transakcji występuje w charakterze podatnika VAT, pozostaje również okoliczność czy czynności udzielania pożyczek zostały wskazane w zakresie przedmiotu działalności prowadzonej przez spółkę udzielającą pożyczek. Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 sierpnia 2007 r., sygn. ILPP1/443-41/07-2/BD, w której wskazano, że "udzielanie pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym" oraz interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 lutego 2009 r. Nr IPPP2/443-1673/08-4/PW, w której stwierdzono, że "udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielania czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług." W dalszej części uzasadnienia (dotyczącego "sporadyczności" udzielania pożyczek) organ stwierdził, że "należy zauważyć, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie wskazuje jak należy definiować pojęcie "sporadycznie". Zatem odwołując się do definicji słownikowej tego pojęcia należałoby uznać, iż "sporadyczny" oznacza zjawiający się rzadko, od czasu do czasu, nieregularnie. Wg słownika języka polskiego (wydawnictwo PWN strona internetowa - www.sjp.pwn.pl) oznacza: "zjawiający się, występujący rzadko, od czasu do czasu, nieregularnie". Sporadyczność oznacza występowanie danych zdarzeń w sposób incydentalny, lecz nie wyklucza ich powtarzalności. Stąd można wywieść, że dokonana przez wnioskodawcę czynność udzielenia pożyczki nosi cechy powtarzalności, a więc częstotliwości.

Tak więc, aby ocenić, czy dana czynność może być uznana za sporadyczną, należy wziąć pod uwagę nie tylko częstotliwość jej wykonywania, ale także to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności jednostki.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 21 listopada 2008 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Nr IBPP2/443-1058/08/EJ. W interpretacji tej można przeczytać, że udzielanie przez wnioskodawcę odpłatnej pożyczki wypełnia dyspozycje przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1, w związku z art. 8 ust. 1 oraz art. 15 ust. 2 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, niezależnie od częstotliwości i celu jej udzielenia czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym." Zatem do uznania operacji udzielenia pożyczki za usługę pośrednictwa finansowego w rozumieniu ustawy VAT konieczny jest zamiar częstotliwości takiego działania oraz działanie w charakterze podatnika VAT. Pożyczkodawca niewątpliwie w chwili udzielenia pożyczki ma zamiar ich udzielania w przyszłości. Udzielanie pożyczki przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym (wynikającym z KRS). Wnioskodawca wskazuje także na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 20 października 2006 r., sygn. akt I SA/Wr 830/06, w którym sąd stwierdził: "zasady wykładni gramatycznej i funkcjonalnej definicji działalności gospodarczej zawartej w cyt. art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług prowadzą do wniosku, że działalnością gospodarczą jest nawet pojedyncza czynność, jeżeli wiąże się z nią zamiar wykonywania w sposób częstotliwy (czyli stały i powtarzalny), przy czym czynność ta winna być wykonana przez producenta, handlowca, usługodawcę, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika lub wykonującego wolny zawód."

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, udzielona pożyczka stanowi świadczenie usług pośrednictwa finansowego, które jest zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Zatem mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy, w tym art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, umowa pożyczki w zaprezentowanym stanie faktycznym nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych z uwagi na fakt, iż została udzielona przez z podmiot, który z tytułu dokonania powyższych czynności występuje w charakterze podatnika VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.