ITPB2/436-268/14/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2014 r. (data wpływu - 10 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wymiany udziałów w spółkach kapitałowych - jest prawidłowe.

W dniu 10 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wymiany udziałów w spółkach kapitałowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą oraz zarządem na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: Spółka Nabywająca) oraz posiada oddział na terenie Republiki Federalnej Niemiec zarejestrowany w KRS. W zakresie przychodów osiąganych na terenie Polski podlega na jej terytorium obowiązkowi podatkowemu, natomiast w zakresie przychodów osiąganych przez Oddział w Niemczech podlega w Republice Federalnej Niemiec obowiązkowi podatkowemu.

W związku z trwającym procesem reorganizacji struktury kapitałowej spółek przez osobę prawną (polskiego rezydenta podatkowego, dalej: Inwestor), planowane jest podniesienie kapitału zakładowego Wnioskodawcy w drodze wymiany udziałów poprzez wniesienie przez Inwestora aportem do Spółki Nabywającej 100% udziałów w spółce GmbH (dalej: Spółka Zbywana). Inwestor w związku z wniesieniem aportu (udziałów w Spółce Zbywanej) nie otrzyma od Spółki Nabywającej żadnej zapłaty w gotówce. Spółka Nabywająca będzie dysponować tym samym bezwzględną większością głosów/udziałów w Spółce Zbywanej. Spółka Nabywająca w zamian za wniesione aportem udziały Spółki Zbywanej wyda Inwestorowi udziały we własnym - podwyższonym wskutek wniesienia wkładu - kapitale zakładowym. Wartość nominalna wydanych przez Spółkę Nabywającą udziałów będzie odpowiadać rynkowej wartości udziałów Spółki Zbywanej, określonej w umowie o wniesienie aportu, zawartej w momencie wniesienia udziałów Spółki Zbywanej do Spółki Nabywającej.

Zarówno Inwestor, jak i Spółka Nabywająca nie przewidują dodatkowych dopłat w gotówce w związku z opisaną powyżej wymianą udziałów.

Inwestor jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością i posiada siedzibę oraz zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i również w tym kraju podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Spółka Zbywana jest spółką GmbH zarejestrowaną na terenie Republiki Federalnej Niemiec i podlega w Republice Federalnej Niemiec nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym transakcja wymiany udziałów polegająca na wniesieniu przez Inwestora udziałów Spółki Zbywanej do Spółki Nabywającej w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale Spółki Nabywającej, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na przedstawiony zaistniały stan faktyczny oraz powołane uregulowania prawne, stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie transakcja wymiany udziałów, polegająca na wniesieniu przez Inwestora udziałów Spółki Zbywanej do Spółki Nabywającej w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale Spółki Nabywającej, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności objętych opodatkowaniem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności enumeratywnie wskazane w art. 1 ust. 1, w tym wymienione w pkt 1 lit. k tego artykułu umowy spółki, a także, co wynika z pkt 2 powołanego przepisu, ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jak stanowi art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy w przypadku umowy spółki przy spółce kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Zgodnie natomiast z jej art. 1a pkt 2 określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną oraz spółkę europejską.

W przypadku zmiany umowy spółki obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2 z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną, a stosownie do art. 4 pkt 9 ciąży on na spółce. W myśl natomiast art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b podstawę opodatkowania przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy, a czynność taka opodatkowana jest stawką 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy).

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że na podstawie art. 2 pkt 6 ww. ustawy nie podlegają podatkowi umowy spółki i jej zmiany związane z:

W związku z powyższym Wnioskodawca stwierdza, że w opisanym zdarzeniu Spółka Nabywająca przyjęła od Inwestora aport w postaci udziałów Spółki Zbywanej, w zamian za wydanie swoich własnych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym. Na skutek opisanej transakcji Spółka Nabywająca uzyskała bezwzględną większość udziałów i głosów w Spółce Zbywanej. Inwestor nie wniósł żadnych dodatkowych wpłat w gotówce z tytułu objęcia udziałów Spółki Nabywanej.

Wnioskodawca stwierdza więc, że w niniejszej sprawie transakcja wymiany udziałów polegająca na wniesieniu przez Inwestora udziałów Spółki Zbywanej do Spółki Nabywającej w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale Spółki Nabywającej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności objętych opodatkowaniem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności enumeratywnie wskazane w art. 1 ust. 1, w tym wymienione w pkt 1 lit. k tego artykułu umowy spółki, a także, co wynika z pkt 2 powołanego przepisu, ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jak stanowi art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy w przypadku umowy spółki przy spółce kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Zgodnie natomiast z jej art. 1a pkt 2 określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną oraz spółkę europejską.

W przypadku zmiany umowy spółki obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2 z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną, a stosownie do art. 4 pkt 9 ciąży on na spółce. W myśl natomiast art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b podstawę opodatkowania przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy, a czynność taka opodatkowana jest stawką 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy).

Jednocześnie wskazać należy, że na podstawie art. 2 pkt 6 ww. ustawy nie podlegają podatkowi umowy spółki i jej zmiany związane z:

Przepis ten, wprowadzony do ustawy z dniem 1 stycznia 2009 r., stanowi efekt dostosowania przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych do obowiązującego prawa Unii Europejskiej, poprzez wdrożenie postanowień Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz.Urz.UE.L 46 z dnia 21 lutego 2008 r., s. 11), która uprościła i uporządkowała prawo Unii Europejskiej w materii opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych oraz wprowadziła korzystne regulacje dla spółek kapitałowych, przez ograniczenie katalogu czynności podlegających podatkowi kapitałowemu.

Skutkiem implementowania ww. Dyrektywy jest wyłączenie z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 Dyrektywy Nr 2008/7/WE uznaje się:

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w związku z trwającym procesem reorganizacji struktury kapitałowej spółek przez Inwestora (osobę prawną), planowane jest podniesienie kapitału zakładowego Wnioskodawcy w drodze wymiany udziałów poprzez wniesienie przez Inwestora aportem do Spółki Nabywającej (Sp. z o.o.) 100% udziałów w Spółce Zbywanej (GmbH). Inwestor w związku z wniesieniem aportu (udziałów w Spółce Zbywanej) nie otrzyma od Spółki Nabywającej żadnej zapłaty w gotówce. Spółka Nabywająca będzie dysponować tym samym bezwzględną większością głosów/udziałów w Spółce Zbywanej. Spółka Nabywająca w zamian za wniesione aportem udziały Spółki Zbywanej wyda Inwestorowi udziały we własnym - podwyższonym wskutek wniesienia wkładu - kapitale zakładowym. Wartość nominalna wydanych przez Spółkę Nabywającą udziałów będzie odpowiadać rynkowej wartości udziałów Spółki Zbywanej, określonej w umowie o wniesienie aportu, zawartej w momencie wniesienia udziałów Spółki Zbywanej do Spółki Nabywającej.

Zarówno Inwestor, jak i Spółka Nabywająca nie przewidują dodatkowych dopłat w gotówce w związku z opisaną powyżej wymianą udziałów.

Inwestor jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością i posiada siedzibę oraz zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i również w tym kraju podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Spółka Zbywana jest spółką GmbH zarejestrowaną na terenie Republiki Federalnej Niemiec i podlega w Republice Federalnej Niemiec nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Z uwagi na tak przedstawione okoliczności stwierdzić należy, że w omawianej sprawie wystąpiły przesłanki do zastosowania wyłączenia, o którym mowa w art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zmiana umowy spółki - Wnioskodawcy - związana z wniesieniem jako aportu udziałów w innej spółce kapitałowej (Spółce Zbywanej - niemieckiej spółce kapitałowej), dających w niej większość głosów, w zamian za udziały w spółce z o.o. - Wnioskodawcy, nosi znamiona działań restrukturyzacyjnych, o których mowa w Dyrektywie Rady Nr 2008/7/WE, wyłączonych z opodatkowania na podstawie powołanego przepisu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ponadto dla zastosowania wyłączenia, o którym mowa w art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, bez znaczenia pozostaje fakt, że spółka niemiecka (GmbH), której udziały zostaną wniesione do Wnioskodawcy, nie jest jedną ze spółek kapitałowych wymienionych w art. 1a pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Dla skorzystania z wyłączenia konieczne jest bowiem, aby wszystkie spółki biorące udział w czynności restrukturyzacyjnej miały status spółek kapitałowych, a wnoszone udziały muszą reprezentować większość głosów w spółce, której udziały są wnoszone albo stanowić udziały spółki, w której pierwsza spółka posiada już większość głosów. Analizując status spółki, jako spółki kapitałowej, należy bowiem uwzględniać prawo Unii Europejskiej, w tym Załącznik 1 Dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r., dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału, gdzie w pkt 6 (iii) wskazano spółkę prawa niemieckiego określaną jako Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH).

Zatem opisane we wniosku planowana wymiana udziałów polegająca na podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki Nabywającej w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w spółce prawa niemieckiego określanej jako Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH) - Spółka Zbywana, dających w niej większość praw głosów, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.