ITPB2/436-212/12/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2012 r. (data wpływu - 26 listopada 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 stycznia 2013 r. (data wpływu - 24 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia udziałów własnych (w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością) w celu umorzenia - jest prawidłowe.

W dniu 26 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia własnych udziałów (w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością) w celu umorzenia.

Wniosek uzupełniono w dniu 24 stycznia 2013 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni, jest spółką prawa handlowego (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) powstałą z wydzielenia w 1992 r. z przedsiębiorstwa komunalnego (dalej: Spółka). Jedynym udziałowcem Spółki jest Miasto.

Zgodnie z Aktem Założycielskim, udziały w kapitale zakładowym Spółki mogą być umorzone, o ile wspólnik, którego udziały mają być umorzone wyrazi na to pisemną zgodę. Wynagrodzenie za umorzone udziały może mieć formę pieniężną, bądź może być wypłacone w formie rzeczowej. Wnioskodawczyni rozważa umorzenie części udziałów posiadanych przez Miasto w zamian za wynagrodzenie o charakterze rzeczowym. Składniki majątku, mające być przeznaczone w ramach wynagrodzenia, Miasto kilka lat wcześniej sfinansowało, wnosząc do Spółki wkład pieniężny na podwyższenie kapitału zakładowego. Są to składniki majątku trwałego, które podlegają amortyzacji i składniki majątku trwałego, które nie podlegają amortyzacji (prawo wieczystego użytkowania gruntu). Ponadto składniki majątku, które będą wydane Miastu stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Nabycie udziałów własnych w celu umorzenia nastąpi w oparciu o art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zawarcie ze wspólnikiem, będącym jednocześnie jedynym udziałowcem w Spółce, umowy nabycia udziałów własnych w celu umorzenia skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, nabycie udziałów własnych w celu umorzenia nie powoduje obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

Artykuł 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wymienia zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Oznacza to, że wszystkie czynności, które nie zostały wyraźnie wskazane w przywołanym przepisie, podlegają wyłączeniu z podstawy opodatkowania. Wśród czynności opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie wymieniono czynności nabycia udziałów własnych celem ich umorzenia.

W ocenie Wnioskodawczyni, umowa, na podstawie której Spółka nabędzie własne udziały w celu umorzenia nie może być uznana jako umowa sprzedaży. Umowa taka jest bowiem regulowana przepisami Kodeksu spółek handlowych, a nie Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio także do sprzedaży praw majątkowych, o czym mówi art. 555 Kodeksu cywilnego. Wnioskodawczyni podkreśla, że cena jest integralnym elementem każdej umowy sprzedaży. Stanowi ona ekwiwalent nabytych tą drogą rzeczy lub praw majątkowych. Zawiera ona w sobie trzy elementy: wartość rzeczy, zysk sprzedawcy oraz poniesione koszty. W świetle art. 199 Kodeksu spółek handlowych, w przypadku nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin "wynagrodzenie" nie jest tożsamy z ceną. Użycie w art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych terminu "wynagrodzenie" świadczy, iż na gruncie tego przepisu nie chodzi o sprzedaż w rozumieniu art. 535 Kodeksu cywilnego.

W związku z czym opisana czynność - zdaniem Wnioskodawczyni - podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.), podatkowi temu podlegają:

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni rozważa umorzenie części udziałów posiadanych przez Miasto (jedynego udziałowca), na co zezwalają postanowienia Aktu Założycielskiego, w zamian za wynagrodzenie o charakterze rzeczowym. Składniki majątku, mające być przeznaczone w ramach wynagrodzenia, Miasto kilka lat wcześniej sfinansowało, wnosząc do Spółki wkład pieniężny na podwyższenie kapitału zakładowego. Są to składniki majątku trwałego, które podlegają amortyzacji i składniki majątku trwałego, które nie podlegają amortyzacji (prawo wieczystego użytkowania gruntu). Ponadto składniki majątku, które będą wydane Miastu stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Nabycie udziałów własnych w celu umorzenia nastąpi w oparciu o art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych.

Stosownie do art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

W myśl art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie.

W sytuacji zatem umorzenia dobrowolnego, ustawodawca w zakresie wysokości wynagrodzenia za zbywane na rzecz spółki udziały w celu ich umorzenia pozostawia swobodę zgromadzeniu wspólników, nie określając limitu jego wartości.

Na gruncie Kodeksu spółek handlowych nie uregulowano też kwestii formy wynagrodzenia za zbywane przez udziałowca udziały. Wydaje się, że dopuszczalna jest wypłata wynagrodzenia zarówno w formie gotówkowej, jak i bezgotówkowej.

Użycie w art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych terminu "wynagrodzenie" świadczy, iż na gruncie tego przepisu, jak słusznie wskazuje Wnioskodawca, nie chodzi o sprzedaż w rozumieniu art. 535 Kodeksu cywilnego.

Artykuł 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) stanowi, iż przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, przy czym zgodnie z art. 555 ww. ustawy przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych. W świetle powyższego należy stwierdzić, iż cena obok oznaczenia przedmiotu sprzedaży stanowi element przedmiotowo istotny umowy sprzedaży. Zapłata ceny jest podstawowym obowiązkiem kupującego. Cena jest ekwiwalentem rzeczy lub praw, nabytych w drodze umowy sprzedaży. Zawiera ona w sobie trzy elementy: wartość rzeczy, zysk sprzedawcy oraz koszty po jego stronie.

Instytucja umorzenia udziału w spółce w drodze nabycia przez nią udziału jest ściśle związana ze stosunkiem uczestnictwa w spółce i musi wynikać z umowy spółki. Jest to norma o charakterze szczególnym w stosunku do przepisów Kodeksu cywilnego. Czynności tej zatem nie można zakwalifikować jako umowy sprzedaży.

Wobec powyższego nabycie udziałów przez Spółkę w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem, stanowi szczególny rodzaj umowy, która nie została objęta katalogiem przedmiotów podatku od czynności cywilnoprawnych i w konsekwencji nie podlega temu podatkowi.

Reasumując, należy stwierdzić, iż nabycie przez Wnioskodawczynię udziałów w spółce w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem w formie niepieniężnej poprzez przeniesienie własności składników majątku, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jako szczególny rodzaj umowy niewymienionej w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 10, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.