ITPB2/436-159/14/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2014 r. (data wpływu - 14 lipca 2014 r.), uzupełnionym w dniu 29 sierpnia 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością - jest prawidłowe.

W dniu 14 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Wniosek uzupełniono w dniu 29 sierpnia 2014 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Kapitał zakładowy Wnioskodawcy, posiadającego status spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej również: Spółka), zgodnie z umową spółki oraz wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego wynosi 67500 zł i dzieli się na 135 udziałów po 500 zł.

Umowa spółki stanowi, że udziały w kapitale zakładowym Spółki mogą być umarzane za zgodą wspólnika na zasadach określonych w kodeksie spółek handlowych.

W najbliższym czasie Wnioskodawca zamierza umorzyć udziały za zgodą wspólnika (bądź wspólników, jeśli ich liczba będzie większa) w drodze nabycia udziału przez Spółkę (umorzenie dobrowolne) za wynagrodzeniem. Dokładna liczba udziałów, które będą umarzane, na dzień składania niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie jest znana.

Umorzenie nastąpi po spełnieniu warunków określonych w przepisach Kodeksu spółek handlowych, w szczególności art. 199 k.s.h. Spółka planuje dokonać umorzenia udziałów z czystego zysku bez obniżania kapitału zakładowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy transakcja umorzenia udziałów za wynagrodzeniem w drodze nabycia udziałów przez Spółkę rodzi dla niej obowiązek w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 199 Kodeksu spółek handlowych stanowi, że Spółka może nabyć udziały od wspólnika w celu umorzenia. Wówczas po spełnieniu warunków określonych w ww. ustawie Spółka może wypłacić wspólnikowi wynagrodzenie za umorzone udziały. Wnioskodawca zauważa, że przepisy k.s.h. dopuszczają również umorzenie udziału bez wynagrodzenia, co jednak jest uwarunkowane uzyskaniem zgody wspólnika (art. 199 § 3). W czynności prawnej nabycia przez Spółkę udziałów w celu umorzenia brakuje podstawowego elementu umowy sprzedaży, tj. ceny zbycia udziału.

Umowa sprzedaży została uregulowana w art. 535 Kodeksu cywilnego, w myśl którego przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, przy czym stosownie do art. 555 Kodeksu cywilnego przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży energii oraz do sprzedaży praw.

Wypłacane wynagrodzenie jest - w opinii Wnioskodawcy - elementem odszkodowawczym, rekompensującym umorzenie udziału dotychczasowemu wspólnikowi. Jest to więc szczególna czynność cywilnoprawna wynikająca z praw i obowiązków wspólnika regulowana przepisami k.s.h., nie będąca sprzedażą i nie wymieniona w zamkniętym katalogu czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Instytucja umorzenia udziału w spółce w drodze nabycia udziału przez spółkę jest ściśle związana ze stosunkiem uczestnictwa w spółce i musi wynikać z umowy spółki, tym samym jest to norma o charakterze lex specialis w stosunku do przepisów Kodeksu cywilnego.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej w niniejszym wniosku nabycie udziałów przez Spółkę w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, gdyż jest to szczególny rodzaj czynności cywilnoprawnej niewymieniony w katalogu czynności objętych tym podatkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.), podatkowi temu podlegają:

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że kapitał zakładowy Wnioskodawcy (Sp. z o.o.) zgodnie z umową spółki oraz wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego wynosi 67500 zł i dzieli się na 135 udziałów po 500 zł.

Umowa spółki stanowi, że udziały w kapitale zakładowym Spółki mogą być umarzane za zgodą wspólnika na zasadach określonych w kodeksie spółek handlowych.

W najbliższym czasie Wnioskodawca zamierza umorzyć udziały za zgodą wspólnika (bądź wspólników, jeśli ich liczba będzie większa) w drodze nabycia udziału przez Spółkę (umorzenie dobrowolne) za wynagrodzeniem. Dokładna liczba udziałów, które będą umarzane, na dzień składania niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie jest znana.

Umorzenie nastąpi po spełnieniu warunków określonych w przepisach Kodeksu spółek handlowych, w szczególności art. 199 k.s.h. Spółka planuje dokonać umorzenia udziałów z czystego zysku bez obniżania kapitału zakładowego.

Stosownie do art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

W myśl art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie.

W sytuacji zatem umorzenia dobrowolnego, ustawodawca w zakresie wysokości wynagrodzenia za zbywane na rzecz spółki udziały w celu ich umorzenia pozostawia swobodę zgromadzeniu wspólników, nie określając limitu jego wartości.

Na gruncie Kodeksu spółek handlowych nie uregulowano też kwestii formy wynagrodzenia za zbywane przez udziałowca udziały. Wydaje się, że dopuszczalna jest wypłata wynagrodzenia zarówno w formie gotówkowej, jak i bezgotówkowej.

Użycie w art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych terminu "wynagrodzenie" świadczy, iż na gruncie tego przepisu nie chodzi o sprzedaż w rozumieniu art. 535 Kodeksu cywilnego.

Artykuł 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) stanowi, iż przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, przy czym zgodnie z art. 555 ww. ustawy przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych. W świetle powyższego należy stwierdzić, iż cena obok oznaczenia przedmiotu sprzedaży stanowi element przedmiotowo istotny umowy sprzedaży. Zapłata ceny jest podstawowym obowiązkiem kupującego. Cena jest ekwiwalentem rzeczy lub praw, nabytych w drodze umowy sprzedaży. Zawiera ona w sobie trzy elementy: wartość rzeczy, zysk sprzedawcy oraz koszty po jego stronie.

Instytucja umorzenia udziału w spółce w drodze nabycia przez nią udziału jest ściśle związana ze stosunkiem uczestnictwa w spółce i musi wynikać z umowy spółki. Jest to norma o charakterze szczególnym w stosunku do przepisów Kodeksu cywilnego. Czynności tej zatem nie można zakwalifikować jako umowy sprzedaży.

Wobec powyższego nabycie udziałów przez Spółkę w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem, stanowi szczególny rodzaj umowy, która nie została objęta katalogiem przedmiotów podatku od czynności cywilnoprawnych i w konsekwencji nie podlega temu podatkowi.

Reasumując, należy stwierdzić, iż nabycie przez Wnioskodawcę udziałów w spółce w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem, jako szczególny rodzaj umowy niewymienionej w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.