Pisma urzędowe
Status: Nieoceniane

Pismo
z dnia 27 lutego 2009 r.
Izba Skarbowa w Bydgoszczy
ITPB2/436-152/08/PS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2008 r. (data wpływu 3 grudnia 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania usługi "cash poolingu" - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania usługi "cash poolingu".

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza zawrzeć z bankiem umowę prowadzenia rachunków w systemie "cash pool" one-way, tzn. umowę, na mocy której bank zapewni usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową grupy podmiotów powiązanych, posiadających w tym banku rachunki bankowe. Celem takiej umowy będzie zapewnienie efektywnego zarządzania środkami pieniężnymi oraz poprawa płynności finansowej grupy podmiotów ("Umowa").

Spółka oraz podmioty powiązane, w tym podmiot z siedzibą w Szwecji, (dalej: "Uczestnicy") będą posiadały rachunki bankowe, które będą brały udział w realizacji operacji objętych umową. Jeden z Uczestników tj. podmiot z siedzibą w Szwecji (będący akcjonariuszem Spółki) będzie pełnił w tej strukturze rolę Uczestnika - Agenta. Uczestnik - Agent będzie posiadał Rachunek Główny Agenta, poza tym bank założy także Rachunek Pomocniczy Agenta, przeznaczony tylko i wyłącznie do realizacji operacji przewidzianych w umowie.

Operacje na poszczególnych rachunkach będą mogły być realizowane do momentu, w którym dostępne saldo na rachunku danego Uczestnika zostanie wykorzystane w całości. Bank nie zrealizuje w myśl umowy żadnej dyspozycji, jeżeli miałoby to spowodować przekroczenie salda danego Uczestnika. Jednakże bank uwzględni w strukturze limity zadłużenia lub linie kredytowe przyznane Uczestnikom na podstawie odrębnej umowy.

Każdego Dnia Roboczego Bank przeprowadzi kolejno po sobie następujące czynności jako ostatnie operacje wykonane na Rachunkach w danym Dniu Roboczym:

a.

ustali Saldo Uczestnika (stan rachunku Uczestnika) dla każdego z Uczestników z osobna;

b.

ustali Sumę Sald Dodatnich (suma sald Uczestników, których Salda Uczestnika mają wartość dodatnią) oraz Sumę Sald Ujemnych (suma Sald Uczestników, których Salda Uczestnika mają wartość ujemną);

c.

dokona obliczenia kwoty stanowiącej Sumę (kwota stanowiąca sumę Sumy sald Dodatnich oraz Sumy sald Ujemnych);

d.

w przypadku gdy Suma ma wartość:

* ujemną: bank, w oparciu o upoważnienie określone w umowie, dokona transferu środków pieniężnych stanowiących równowartość Sumy z Rachunku Głównego Agenta na Rachunek Pomocniczy Agenta;

* dodatnią: bank, w oparciu o upoważnienie określone w umowie, dokona transferu środków pieniężnych stanowiących równowartość Sumy z Rachunku Pomocniczego Agenta na Rachunek Główny Agenta;

e.

w przypadku, gdy Suma ma wartość równą zeru: operacje, o których mowa w lit. d), nie będą dokonywane, a bank przystąpi bezpośrednio do realizacji operacji, o których mowa w Artykule 6 Umowy.

Po dokonaniu wyżej opisanych czynności bank dokona transferów środków pieniężnych pomiędzy rachunkami Uczestników i Rachunkiem Pomocniczym Agenta w taki sposób, żeby na koniec dnia roboczego salda wszystkich rachunków były równe zeru. Podstawą prawną takich transferów będzie subrogacja określona w art. 518 Kodeksu cywilnego, tzn. wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela.

Tak więc, jeżeli na koniec dnia roboczego:

a.

co najmniej jeden Uczestnik nie będący Agentem jest Uczestnikiem Dodatnim, a co najmniej jeden Uczestnik nie będący Agentem jest Uczestnikiem Ujemnym, to wówczas Agent, po dokonaniu czynności, o których mowa w Artykule 5 Umowy, z wykorzystaniem środków pieniężnych dostępnych w jego Rachunku Pomocniczym, spłaci zobowiązania uczestników Ujemnych względem banku i wstąpi tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. banku względem Uczestnika Ujemnego do wysokości dokonanej spłaty, w trybie Artykułu 518 § 1 ust. 3 kodeksu cywilnego. Następnie Uczestnicy Dodatni nie będący Agentem, z wykorzystaniem środków pieniężnych zgromadzonych na ich Rachunkach, spłacą zobowiązania Agenta, istniejące w Rachunku Pomocniczym Agenta, względem banku i wstąpią tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Banku względem Agenta do wysokości dokonanej spłaty w trybie Artykułu 518 § 1 ust. 3 kodeksu cywilnego;

b.

każdy z Uczestników innych niż Agent jest Uczestnikiem Dodatnim lub Saldo Uczestnika jest równe zeru, to wówczas Uczestnicy Dodatni, z wykorzystaniem środków pieniężnych zgromadzonych na ich Rachunkach, spłacą zobowiązania Agenta, istniejące w Rachunku Pomocniczym Agenta, względem banku i wstąpią tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. banku względem Agenta do wysokości dokonanej spłaty w trybie Artykułu 518 § 1 ust. 3 kodeksu cywilnego;

c.

każdy z uczestników innych niż Agent jest Uczestnikiem Ujemnym lub Saldo Uczestnika jest równe zeru, to wówczas Agent, z wykorzystaniem środków pieniężnych dostępnych w jego Rachunku Pomocniczym, spłaci zobowiązania Uczestników Ujemnych względem banku i wstąpi w ten sposób w prawa zaspokojonego wierzyciela tj. banku względem Uczestników Ujemnych do wysokości dokonanej spłaty, w trybie Artykułu 518 § 1 ust. 3 kodeksu cywilnego.

Spłaty banku dokonywane przez Agenta, jak również spłaty banku dokonywane przez Uczestników Dodatnich, następować będą na podstawie zgody wyrażonej przez Uczestników, bez konieczności udzielania takiej zgody w odniesieniu do każdej transakcji z osobna.

Na koniec każdego roku, w chwili wyłączenia Uczestnika innego niż Agent ze struktury lub w chwili rozwiązania Umowy Agent i Uczestnicy dokonają rozliczenia struktury.

Ponadto w ramach usługi cash pooling bank będzie dokonywał alokowania odsetek należnych lub obciążających poszczególnych Uczestników.

Na zlecenia Uczestników bank będzie dokonywał księgowania związane z rozliczeniami wierzytelności i zobowiązań poszczególnych uczestników względem Agenta powstałych w związku z realizacją opisanych wyżej czynności.

Z tytułu świadczenia powyżej wskazanych usług bank będzie pobierać miesięczną prowizję od każdego z uczestników.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.

Czy z tytułu uczestnictwa w opisanym wyżej mechanizmie świadczonej przez bank usługi cash poolingu Spółka będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

2.

Czy umowa prowadzenia rachunków bankowych w systemie Cash Pool, tj. kompleksowa usługa cash poolingu świadczona na rzecz Spółki, oparta na subrogacji, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

3.

Czy w stosunku do odsetek wypłacanych przez Uczestnika cash poolingu będącego posiadaczem salda ujemnego, uczestnikowi cash poolingu będącemu posiadaczem salda dodatniego, znajdują zastosowanie ograniczenia w zakresie uznawania odsetek za koszty uzyskania przychodu, wynikające z przepisów o niedostatecznej kapitalizacji zawartych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie drugie. Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań zostanie rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi.

Zdaniem Wnioskodawcy - w zakresie pytania dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych - kompleksowa usługa zarządzania płynnością finansową Uczestników, w tym Spółki (cash pooling) świadczona przez bank, nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, w związku z czym po stronie Spółki nie powstanie obowiązek podatkowy w zakresie tego podatku.

Zgodnie z art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, opodatkowaniu tym podatkiem podlega zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych wymienionych w powołanym przepisie. Usługa polegająca na zarządzaniu płynnością finansową danej grupy kapitałowej, świadczona w oparciu o Umowę prowadzenia rachunków w systemie Cash Pool, nie znajduje odpowiednika w kodeksie cywilnym i pozostając umową nienazwaną, nie mieści się w zamkniętym katalogu art. 1 ustawy. Zdaniem Spółki, celem ustawodawcy było precyzyjne określenie czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu. Natura usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową wskazuje, że jest to wielostopniowy, rozbudowany system rozliczeń finansowych w obrębie danej grupy podmiotów, zawierający w sobie czynności polegające na transferze środków pieniężnych, nie jest to natomiast żadna z czynności wymienionych w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jak wynika ze stanowisk wielokrotnie prezentowanych przez organy podatkowe, czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu. Konstrukcja cash poolingu nie wyczerpuje istotnych znamion umowy pożyczki. Cash pooling opisany we wniosku zakłada uczestnictwo co najmniej trzech podmiotów; podmiot posiadający wolne środki finansowe, podmiot posiadający niedobór tych środków oraz bank występujący w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. W ramach transakcji powstają dla tych podmiotów określone prawa i obowiązki, ale nie dochodzi do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Zatem Uczestnik posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego Uczestnika. Dlatego też nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, bowiem źródłem zasilenia rachunku o saldzie ujemnym jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je Uczestników.

Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 października 2007 r. (sygn. IPPB2/436-36/07-4/SP); piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 lutego 2008 r. (sygn. IPPB2/436-155/07-4/AA); piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 sierpnia 2008 r. (sygn. ILPB2/436-36/08-2/AJ); piśmie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 6 marca 2007 r. (sygn. 1472/SPC/436-2/07/SJ). Dodatkowo zostało potwierdzone pismem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 lipca 2008 r. (sygn. IPPB2/436-131/08-4/AS.

Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z dnia 8 lutego 2008 r. (IPPB2/436-155/07-4/AA0 wskazał wyraźnie, że " (...) Tym samym czynności dokonywane w ramach usługi "cash pooling" nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych".

Podsumowując, Spółka wnosi o potwierdzenie, że kompleksowa usługa zarządzania płynnością finansową spółek (cash pooling) świadczona przez Bank w oparciu o Umowę, jak również poszczególne czynności faktyczne wykonywane w ramach Umowy, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają:

1.

następujące czynności cywilnoprawne:

a.

umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

b.

umowy pożyczki,

c.

(uchylona),

d.

umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

e.

umowy dożywocia,

f.

umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

g.

(uchylona),

h.

ustanowienie hipoteki,

i.

ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

j.

umowy depozytu nieprawidłowego,

k.

umowy spółki;

2.

zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;

3.

orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Uwzględniając powyższe, podkreślić należy, iż ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności objętych tym podatkiem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają czynności wymienione w przywołanej regulacji art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania są m.in. umowy pożyczki. W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W sytuacji przedstawionej we wniosku konstrukcja tzw. "cash poolingu" jako sposób gospodarowania wolnymi środkami finansowymi niewątpliwie zawiera w sobie elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że tym samym wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki. W operacjach "cash poolingu", o których mowa we wniosku, mamy do czynienia z przynajmniej trzema podmiotami, a mianowicie: posiadającym wolne środki finansowe, posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. W opisywanych transakcjach uczestniczą wszystkie te podmioty i dla każdego z nich z tytułu uczestnictwa w "cash poolingu" powstają określone prawa i obowiązki. Nie dochodzi jednak w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, gdyż brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik "cash poolingu" posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. W konsekwencji, nie jest więc skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, gdyż źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, będzie rachunek zbiorczy, na którym będą gromadzone wolne środki wszystkich posiadających je uczestników "cash poolingu".

Reasumując, usługa zarządzania płynnością finansową ("cash pooling") nie została enumeratywnie wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nie można też tego typu czynności zakwalifikować jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu. Czynności dokonywane w ramach umowy "cash poolingu" nie będą zatem podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl