ITPB2/436-143/12/TJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 7 sierpnia 2012 r. (data wpływu 13 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu - jest prawidłowe.

W dniu 13 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - Spółka Akcyjna - zamierza zawrzeć z Bankiem umowę na świadczenie usług polegających na kompleksowym zarządzaniu płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej - Umowa o świadczenie usługi Domestic Cash Concentration. Ponadto, stroną Umowy będzie Spółka z o.o. - podmiot należący wraz ze Spółką do jednej grupy kapitałowej.

W celu rozpoczęcia korzystania z usługi Domestic Cash Concentration Uczestnicy Usługi zawrą z Bankiem odrębne umowy bieżących rachunków bankowych. Na prowadzonych na tej podstawie rachunkach Bank będzie przechowywał środki pieniężne spółek i dokonywał na ich zlecenie rozliczeń pieniężnych.

Ponadto, Bank udostępni każdemu Uczestnikowi Usługi limit rozliczeniowy w kwotach określonych odrębnie dla każdego z Uczestników Usługi w załączniku nr 6 do Umowy, który może być wykorzystywany przez Uczestników Usługi w ramach zlecanych Bankowi rozliczeń pieniężnych, z tym zastrzeżeniem, że w żadnym momencie wykonanie rozliczeń pieniężnych zleconych przez Uczestników Usługi nie może doprowadzić do powstania salda ujemnego na poszczególnych Rachunkach Uczestników ani też łącznego salda ujemnego na Rachunkach Uczestników (tekst jedn.: salda obliczonego jako suma sald dodatnich Rachunków Uczestników pomniejszona o łączą kwotę sald ujemnych), które przewyższałyby kwotę Limitu Rozliczeniowego. Ponadto, każdego dnia roboczego, o określonej w Umowie godzinie, łączne saldo Rachunków Uczestników nie może być ujemne (tekst jedn.: nie może być niższe niż 0 PLN). W przeciwnym przypadku, Uczestnicy Usługi zobowiązani będą do zapłaty na rzecz Banku opłaty określonej w Umowie.

Dodatkowo, Bank oraz Spółka z o.o. dopuszczają możliwość zawarcia odrębnej umowy warunkowego kredytu w rachunku bieżącym w wysokości określonej w Umowie. W takim przypadku, Uczestnicy Usługi zobowiązani będą do utrzymania łącznego salda na Rachunkach Uczestników w wysokości nie niższej niż kwota Kredytu w Rachunku Bieżącym. Oznacza to, iż o określonej godzinie lub później każdego dnia roboczego, łączne saldo ujemne Rachunków Uczestników nie będzie mogło być niższe niż kwota Kredytu w Rachunku Bieżącym. W przeciwnym razie, Uczestnicy Usługi będą zobowiązani do uiszczenia opłaty na rzecz Banku, w wysokości określonej w Umowie.

Stosownie do załącznika nr 1 do Umowy (stanowiącego integralną część Umowy), Uczestnicy Usługi udzielają Bankowi poręczenia na zasadzie odpowiedzialności solidarnej za spłatę wszelkich zobowiązań wynikających lub mogących wyniknąć z Umowy, jak również spłatę zadłużenia powstałego na którymkolwiek z osobna i na wszystkich razem Rachunkach Uczestników w wyniku wykorzystania kredytów (art. 518 Kodeksu cywilnego).

Umowa ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez Uczestników Usługi poprzez optymalizację kosztów zaciągniętych kredytów i odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald na rachunkach bieżących Uczestników Usługi.

W ramach Umowy Spółka z o.o. zostanie wybrana tzw. Pool Leaderem i dla celów realizacji Umowy posiadać będzie w Banku - obok Rachunku Uczestnika - Rachunek Rozliczeniowy. Pool Leader sprawuje nadzór nad wzajemnymi rozliczeniami w ramach struktury oraz jest uprawniony do dokonywania lokat ze środków pieniężnych zgromadzonych na Rachunku Rozliczeniowym.

Struktura cash poolingu będąca przedmiotem niniejszego wniosku będzie funkcjonowała w ten sposób, iż każdego dnia roboczego, o określonej godzinie, Bank ustalał będzie salda na Rachunkach Uczestników. W przypadku, gdy na rachunku któregoś z Uczestników Usługi wystąpi saldo ujemne, wierzytelność wobec Banku stanie się natychmiast wymagalna. W związku z powyższym Bank:

Powyższe oznacza, iż w ramach Umowy będzie dochodziło do faktycznych przepływów pieniężnych pomiędzy rachunkiem Uczestnika Usługi a Rachunkiem Pool Leadera (Rachunkiem Rozliczeniowym). W przypadku, gdy po dokonaniu wyżej wskazanych przepływów, na Rachunku Rozliczeniowym Pool Leadera powstanie saldo dodatnie Bank będzie naliczał odsetki od tego salda w określonej w Umowie wysokości za każdy dzień utrzymywania się tego salda. W ostatnim dniu ustalonego w Umowie okresu rozliczeniowego Bank uzna tymi odsetkami Rachunek Rozliczeniowy Pool Leadera. Dodatkowo, Bank uzna odsetkami Rachunek Rozliczeniowy Pool Leadera z tytułu lokat (o ile takowe wystąpią).

Jeżeli po dokonaniu wskazanych powyżej przepływów, na Rachunku Rozliczeniowym Pool Leadera, na koniec jakiegokolwiek dnia, powstanie saldo ujemne, wówczas na Rachunku Rozliczeniowym powstanie niedozwolone zadłużenie. W takim przypadku, Pool Leader zobowiązany będzie do spłaty Niedozwolonego Zadłużenia w terminie jednego dnia roboczego oraz zapłaty na rzecz Banku odsetek w wysokości określonej w Umowie, z tym zastrzeżeniem, że odsetki nie będą należne, w przypadku, gdy należną stanie się Opłata za Przekroczenie Salda lub Opłata za Przekroczenie Salda Kredytu w Rachunku Bieżącym.

W przypadku, gdy Bank i Spółka z o.o. zawrą Umowę Kredytu w Rachunku Bieżącym, wówczas Niedozwolone Zadłużenie powstanie w sytuacji, gdy w wyniku przepływów, o których mowa powyżej, na Rachunku Rozliczeniowym jakiegokolwiek dnia wystąpi saldo ujemne w kwocie przekraczającej Kwotę Kredytu w Rachunku Bieżącym.

Jeżeli w okresie po ewentualnym zawarciu Umowy Kredytu w Rachunku Bieżącym, na Rachunku Rozliczeniowym Pool Leadera powstanie saldo ujemne, Bank będzie pobierał odsetki od tego salda w wysokości określonej w Umowie Kredytu w Rachunku Bieżącym. W ostatnim dniu Okresu Rozliczeniowego Bank obciąży tymi odsetkami Rachunek Rozliczeniowy Pool Leadera. Dodatkowo, w ciągu 2 dni roboczych po zakończeniu Okresu Rozliczeniowego, Bank dokona rozliczenia odsetek pomiędzy poszczególnymi Uczestnikami Usługi, tj. za każdy dzień utrzymywania się:

W tym celu:

Zgodnie z Umową, Bank będzie otrzymywał wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi Domestic Cash Concentration, stanowiącej w swej istocie usługę cash poolingu.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie:

Czy w związku z uczestnictwem Wnioskodawcy w przedstawionej w niniejszym wniosku strukturze cash poolingu oferowanej przez Bank, na Spółce spoczywał będzie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno Umowa, jak i czynności w ramach niej wykonywane nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji, uczestnictwo Wnioskodawcy w strukturze będącej przedmiotem niniejszego wniosku nie będzie skutkowało powstaniem obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych po stronie Spółki. Uzasadniając przedstawione stanowisko wyjaśnia, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki.

Ponadto, podatkowi podlegają zmiany powyższych umów, jeśli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania tym podatkiem, jak również orzeczenia sądów (w tym sądów polubownych) oraz ugody - jeśli wywołują one takie same skutki prawne, jak wymienione powyżej czynności cywilnoprawne. Mając to na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne enumeratywnie wymienione w ustawie (wskazane powyżej).

Wobec powyższego wskazuje, że Cash pooling, będąc usługą finansową, nie doczekał się w Polsce kompleksowego uregulowania prawnego. Artykuł 93a ustawy - Prawo bankowe odnosi się wprawdzie do oferowanych przez banki podatkowym grupom kapitałowym umów o skonsolidowane oprocentowanie, jednak przepis ten ma bardzo ograniczony zakres zastosowania, gdyż dotyczy wyłącznie:

* tzw. wirtualnego ("notional") cash poolingu, w którym nie dochodzi do rzeczywistych przepływów środków pomiędzy rachunkami uczestników a rachunkiem Pool Leadera;

* podatkowych grup kapitałowych.

Taki stan rzeczy, zdaniem Wnioskodawcy, powoduje, iż w przypadku cash poolingu tzw. rzeczywistego (a więc takiego, który jest przedmiotem niniejszego wniosku; ang. "cash concentration") należy posiłkować się przepisami ogólnymi prawa cywilnego, bankowego i dewizowego, a więc w szczególności przepisami o rachunkach bankowych, przelewach, poręczeniach, subrogacji i tajemnicy bankowej.

Brak uregulowania instytucji cash poolingu w prawie polskim powoduje konieczność kształtowania jej w oparciu o treść art. 353¹ Kodeksu Cywilnego. Przepis ten statuuje zasadę swobody umów zwaną zasadą swobody kontraktowania. Zgodnie z nią strony mogą ukształtować treść umowy, a także wybrać kontrahenta według swego uznania, byleby treść stosunku prawnego lub jego cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, zasadom współżycia społecznego, ani przepisom ustawy o charakterze bezwzględnie wiążącym.

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że czynność polegająca na zarządzaniu płynnością finansową danej grupy kapitałowej na podstawie Umowy (która nie znajduje odpowiednika w Kodeksie cywilnym i tym samym pozostaje umową nienazwaną) nie mieści się w zamkniętym katalogu art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zauważa przy tym, iż Umowa ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez posiadaczy Rachunków Uczestników poprzez zoptymalizowanie kosztów zaciągniętych kredytów i odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald na Rachunkach Uczestników. Treść Umowy, zdaniem Wnioskodawcy, nie pozwala jej zidentyfikować jako czynności cywilnoprawnej znajdującej się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług do usług zwolnionych od podatku VAT należą usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług. W świetle aktualnego stanowiska organów podatkowych usługa polegająca na kompleksowym zarządzaniu płynnością finansową grupy kapitałowej (cash pooling) mieści się w zakresie usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy VAT (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 kwietnia 2011 r., nr IPPP1/443-33/11-2/BS). Zdaniem Wnioskodawcy również ten fakt potwierdza, iż czynności składające się na usługę cash poolingu świadczoną przez Bank w ramach Umowy nie mieszczą się w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie powyższego Wnioskodawca powołuje interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 listopada 2011 r., nr IPPB2/436-376/11-2/MZ, z dnia 23 września 2011 r., nr IPPB2/436-289/11 -5/MZ i z dnia 10 listopada 2011 r., nr IPPB2/436-376/11-2/MZ oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 listopada 2011 r., nr IBPBII/1/436-389/11/MZ oraz z dnia 14 października 2011 r., nr IBPBII/1/436-338/11/AA.

W świetle obowiązującego stanu stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649) podatkowi temu podlegają:

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca - Spółka Akcyjna - zamierza zawrzeć z Bankiem umowę na świadczenie usług polegających na kompleksowym zarządzaniu płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej. Obok Wnioskodawcy stroną Umowy będzie Spółka z o.o. - podmiot należący wraz ze Spółką do jednej grupy kapitałowej. W celu rozpoczęcia korzystania z usługi Uczestnicy Usługi zawrą z Bankiem odrębne umowy bieżących rachunków bankowych. Na prowadzonych na tej podstawie rachunkach Bank będzie przechowywał środki pieniężne spółek i dokonywał na ich zlecenie rozliczeń pieniężnych. Ponadto, Bank udostępni każdemu Uczestnikowi Usługi limit rozliczeniowy w kwotach określonych odrębnie dla każdego z nich, który może być wykorzystywany przez Uczestników Usługi w ramach zlecanych Bankowi rozliczeń pieniężnych, z tym zastrzeżeniem, że w żadnym momencie wykonanie rozliczeń pieniężnych zleconych przez Uczestników Usługi nie może doprowadzić do powstania salda ujemnego na poszczególnych Rachunkach Uczestników ani też łącznego salda ujemnego na Rachunkach Uczestników. Umowa ta ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez Uczestników Usługi poprzez optymalizację kosztów zaciągniętych kredytów i odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald na rachunkach bieżących Uczestników Usługi. W ramach Umowy Spółka z o.o. zostanie wybrana tzw. Pool Leaderem i dla celów realizacji Umowy posiadać będzie w Banku - obok Rachunku Uczestnika - Rachunek Rozliczeniowy. Pool Leader sprawuje nadzór nad wzajemnymi rozliczeniami w ramach struktury oraz jest uprawniony do dokonywania lokat ze środków pieniężnych zgromadzonych na Rachunku Rozliczeniowym. Struktura cash poolingu będąca przedmiotem niniejszego wniosku będzie funkcjonowała w ten sposób, iż każdego dnia roboczego, o określonej godzinie, Bank ustalał będzie salda na Rachunkach Uczestników. W przypadku, gdy na rachunku któregoś z Uczestników Usługi wystąpi saldo ujemne, wierzytelność wobec Banku stanie się natychmiast wymagalna. W związku z powyższym Bank przeleje na Rachunek Rozliczeniowy kwoty sald dodatnich na Rachunkach Uczestników lub przeleje z Rachunku Rozliczeniowego na Rachunki Uczestników, na których występują salda ujemne, kwoty w wysokości sald ujemnych na tych Rachunkach. Powyższe oznacza, iż w ramach Umowy będzie dochodziło do faktycznych przepływów pieniężnych pomiędzy rachunkiem Uczestnika Usługi a Rachunkiem Pool Leadera (Rachunkiem Rozliczeniowym). W przypadku, gdy po dokonaniu wyżej wskazanych przepływów, na Rachunku Rozliczeniowym Pool Leadera powstanie saldo dodatnie. Bank będzie naliczał odsetki od tego salda w określonej w Umowie wysokości za każdy dzień utrzymywania się tego salda. W ostatnim dniu ustalonego w Umowie okresu rozliczeniowego Bank uzna tymi odsetkami Rachunek Rozliczeniowy Pool Leadera. Dodatkowo, Bank uzna odsetkami Rachunek Rozliczeniowy Pool Leadera z tytułu lokat (o ile takowe wystąpią). Ponadto wszyscy Uczestnicy Usługi udzielą Bankowi poręczenia na zasadzie solidarnej odpowiedzialności za spłatę zobowiązań wynikających lub mogących wyniknąć z Umowy, jak również spłatę zadłużenia powstałego na którymkolwiek z osobna i na wszystkich razem Rachunkach Uczestników w wyniku wykorzystania kredytów.

W związku z powyższym wyjaśnić należy, że umowa cash poolingu to nowoczesna forma efektywnego zarządzania finansami grupy podmiotów powiązanych. Cash pooling polega na koncentrowaniu środków z jednostkowych rachunków (sald) poszczególnych jednostek (rachunki uczestników) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu korzyści skali. Umowa cash poolingu ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez uczestniczące w niej podmioty dzięki odpowiedniemu wykorzystaniu sumy dziennych sald (dodatnich i ujemnych) na rachunkach bankowych każdego z nich. Dzięki temu rozwiązaniu wynik odsetkowy grupy jest korzystniejszy niż w przypadku oddzielnego inwestowania nadwyżek i ponoszenia kosztów finansowania przez posiadaczy poszczególnych rachunków w tym systemie. Cash poolingu pozostaje jednak na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną, co oznacza, że Kodeks cywilny nie zawiera w części zobowiązaniowej przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

W rezultacie wskazać należy, że przedstawiona we wniosku Spółki konstrukcja cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki, określone w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zgodnie z którym przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów biorących w nich udział powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash-poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i na rzecz którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot.

Opisana czynność nie nosi również znamion depozytu nieprawidłowego, uregulowanej w art. 845 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym jeżeli z przepisów szczególnych albo z umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku, stosuje się odpowiednio przepisy o pożyczce (depozyt nieprawidłowy). Z zacytowanego przepisu wynika, że depozyt nieprawidłowy jest czynnością prawna realną, której przedmiotem mogą być pieniądze lub inne rzeczy oznaczone co do gatunku, które przechowawca nabywa na własność z obowiązkiem ich zwrotu i którymi może swobodnie rozporządzać. W stanie faktycznym wskazano, że Pool Leader środkami zgromadzonymi na należącym do niego Rachunku Rozliczeniowym może dysponować tylko w sposób określony w umowie (w celu wyrównywania sald na rachunkach uczestników).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że na Wnioskodawcy, w związku z uczestnictwem w opisanej we wniosku strukturze cash poolingu, ze względu na fakt, że umowa taka nie została wymieniona w katalogu czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu zawartym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Ze względu na fakt niepodlegania umowy cash poolingu opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie w omawianej sprawie wyłączenia z opodatkowania tym podatkiem na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.