ITPB2/436-123/11/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2011 r. (data wpływu - 2 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie dokonania korekty zgłoszenia SD-Z2 - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 lipca 2011 r. wpłynął do Naczelnika Urzędu Skarbowego Pana wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie dokonania korekty zgłoszenia SD-Z2.

Pismem z dnia 25 lipca 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego - działając na podstawie art. 170 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego - przekazał ww. wniosek Dyrektorowi Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 17 marca 2009 r. zmarła Pana matka. Natomiast w dniu 21 kwietnia 2009 r. złożył Pan do Sądu Rejonowego wniosek o stwierdzenie nabycia spadku jako jedyny spadkobierca po zmarłej dziedziczący na podstawie ustawy, skutkiem czego zgodnie z wydanym w dniu 22 maja 2009 r. postanowieniem sądowym nabył w całości spadek po zmarłej (orzeczenie uprawomocniło się w dniu 13 czerwca 2009 r.).

Następnie w dniu 8 lipca 2009 r. złożył Pan w Urzędzie Skarbowym zgłoszenie SD-Z2, gdzie w pkt F. dotyczącym danych nabytych rzeczy w p. 2 wykazał lokal mieszkalny o powierzchni 35,33 m ^2, jako jedyny składnik majątkowy nabyty po zmarłej.

W czerwcu 2011 r. otrzymał Pan ustną informację od kuzyna, że w 2008 r. jego matka (siostra Pana matki) wystąpiła do sądu z wnioskiem o stwierdzenie nabycia spadku po zmarłych rodzicach, tj. Pana dziadkach (zmarłych w dniu 18 października 1980 r. i w dniu 6 marca 1983 r.) i w wyniku postanowienia sądu z dnia 29 lutego 2008 r. (orzeczenie uprawomocniło się w dniu 22 marca 2008 r.) Pana matka nabyła - jak wskazano we wniosku - w 1/4 części spadek po swoich rodzicach. Z kolei w marcu 2008 r. Pana matka ciężko zachorowała i w wyniku tej choroby rok później zmarła.

Natomiast w dniu 6 czerwca 2011 r. złożył Pan w Sądzie Rejonowym wniosek o odpis postanowienia sądu dotyczącego spadku po dziadkach, gdyż nie posiadał żadnych oryginalnych dokumentów w tej sprawie. Z informacji uzyskanych od swojego kuzyna, który w imieniu swojej matki dąży do uregulowania spraw własności na podstawie aktu notarialnego, dowiedział się Pan, że przedmiotem spadku jest nieruchomość (o powierzchni 387 m ²) zabudowana budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 45 m ² oraz budynkiem gospodarczym 24 m ².

W dniu składania oświadczenia SD-Z2 nie posiadał Pan żadnych informacji o tym, że poza mieszkaniem matka posiadała inne rzeczy majątkowe, które jako spadkobierca powinien wykazać w powyższym zgłoszeniu. Artykuł 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowi, że nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę zostało zwolnione z podatku od spadków i darowizn. Warunkiem skorzystania z tego zwolnienia jest złożenie zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego. W przypadku nabycia w drodze dziedziczenia, termin jest liczony od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu, stwierdzającego nabycie spadku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Pana zdaniem, mógłby dokonać korekty zgłoszenia SD-Z2 złożonego w urzędzie skarbowym w dniu 8 lipca 2009 r. W chwili składania zgłoszenia SD-Z2 do masy spadkowej po zmarłej matce należał również udział wynoszący 1/4 części w opisanej we wniosku nieruchomości, o którym nie wiedział. Informację ustną na jego temat otrzymał w czerwcu 2011 r., zaś odpis postanowienia sądu dotyczący ww. nieruchomości w lipcu 2011 r. Stąd też nie minęło 6 miesięcy od powzięcia przez Pana wiadomości o nabyciu tego składnika masy spadkowej.

Zatem, w Pana ocenie, w chwili składania zgłoszenia nie posiadał wiedzy o innych nieruchomościach, których właścicielem (spadkobiercą) była zmarła matka, po której dziedziczył, a wpisanie ich nie miało wpływu na wysokość podatku, gdyż skorzystano ze zwolnienia na mocy art. 4a przytoczonej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego Pana stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego; darowizny, polecenia darczyńcy; zasiedzenia; nieodpłatnego zniesienia współwłasności; zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu oraz nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Stosownie do art. 5 powołanej ustawy, obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych, a powstaje on, zgodnie z dyspozycją art. 6 ust. 1 pkt 1, przy nabyciu w drodze dziedziczenia, z chwilą przyjęcia spadku. Jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem i jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, to zgodnie z ust. 4 powołanego artykułu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się tego orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 222, poz. 1629) wprowadzono w ustawie o podatku od spadków i darowizn art. 4a, który w ust. 1 pkt 1 otrzymał na mocy ustawy z dnia 10 października 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. Nr 203, poz. 1267) nowe brzmienie (obowiązujące od dnia 1 stycznia 2009 r.). Zatem w myśl art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.

Zgodnie natomiast z art. 4a ust. 2 cytowanej ustawy, jeżeli nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu.

W przypadku niezłożenia takiego zgłoszenia w wymaganym terminie nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej, o czym stanowi art. 4a ust. 3 ustawy.

Kwestię nabycia spadku regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 94 z późn. zm.) Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 922 prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W świetle art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a stosownie do art. 925 - spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Omawiane nabycie dokonuje się z mocy prawa, jednakże pomimo jego definitywnego charakteru, niekiedy rodzi się konieczność formalnego wykazania przez spadkobiercę następstwa prawnego po osobie zmarłej m.in. przed sądem, organem administracji państwowej czy osobami trzecimi.

Stąd też instytucją prawną, która umożliwia spadkobiercy wykazanie swojego statusu jest niewątpliwie stwierdzenie nabycia spadku. W myśl art. 1025 § 1 zd. 1 Kodeksu cywilnego sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Zatem prawomocne postanowienie stwierdzające nabycie spadku przez spadkobierców powołanych na mocy postanowień testamentu (art. 959-965 Kodeksu) lub przepisów ustawy (art. 931-937) stwarza domniemanie prawne, że osoba wymieniona w postanowieniu jest spadkobiercą (art. 1025 § 2) legitymowanym do dochodzenia roszczeń z tytułu dziedziczenia spadku wobec osób trzecich, nieroszczących sobie praw do spadku z tego tytułu (art. 1027) oraz do rozporządzania prawami, które należą do spadku.

Z kolei zachowanie określonego w art. 4a ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., sześciomiesięcznego terminu na złożenie przez stronę zgłoszenia nabycia spadku właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego jest jednym z warunków zwolnienia z podatku od spadków i darowizn. Co charakterystyczne jest to termin materialny (niepodlegający przywróceniu), a nie procesowy.

Użycie w omawianych przepisach przez ustawodawcę sformułowań: "w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku" i "w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu" wskazuje, iż jego przekroczenie skutkuje - zgodnie z art. 4a ust. 3 ustawy - opodatkowaniem na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 17 marca 2009 r. zmarła Pana matka. Natomiast w dniu 21 kwietnia 2009 r. złożył Pan do Sądu Rejonowego wniosek o stwierdzenie nabycia spadku jako jedyny spadkobierca po zmarłej dziedziczący na podstawie ustawy, skutkiem czego zgodnie z wydanym w dniu 22 maja 2009 r. postanowieniem sądowym nabył w całości spadek po zmarłej (orzeczenie uprawomocniło się w dniu 13 czerwca 2009 r.).

Następnie w dniu 8 lipca 2009 r. złożył Pan w Urzędzie Skarbowym zgłoszenie SD-Z2, gdzie w pkt F. dotyczącym danych nabytych rzeczy w p. 2 wykazał lokal mieszkalny o powierzchni 35,33 m², jako jedyny składnik majątkowy nabyty po zmarłej.

W czerwcu 2011 r. otrzymał Pan ustną informację od kuzyna, że w 2008 r. jego matka (siostra Pana matki) wystąpiła do sądu z wnioskiem o stwierdzenie nabycia spadku po zmarłych rodzicach, tj. Pana dziadkach (zmarłych w dniu 18 października 1980 r. i w dniu 6 marca 1983 r.) i w wyniku postanowienia sądu z dnia 29 lutego 2008 r. (orzeczenie uprawomocniło się w dniu 22 marca 2008 r.) Pana matka nabyła - jak wskazano we wniosku - w 1/4 części spadek po swoich rodzicach. Z kolei w marcu 2008 r. Pana matka ciężko zachorowała i w wyniku tej choroby rok później zmarła.

Natomiast w dniu 6 czerwca 2011 r. złożył Pan w Sądzie Rejonowym wniosek o odpis postanowienia sądu dotyczącego spadku po dziadkach, gdyż nie posiadał żadnych oryginalnych dokumentów w tej sprawie. Z informacji uzyskanych od swojego kuzyna, który w imieniu swojej matki dąży do uregulowania spraw własności na podstawie aktu notarialnego, dowiedział się Pan, że przedmiotem spadku jest nieruchomość (o powierzchni 387 m ²) zabudowana budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 45 m ² oraz budynkiem gospodarczym 24 m ².

W dniu składania oświadczenia SD-Z2 nie posiadał Pan żadnych informacji o tym, że poza mieszkaniem matka posiadała inne rzeczy majątkowe, które jako spadkobierca powinien wykazać w powyższym zgłoszeniu.

Odnosząc się do powyższego wyjaśnić należy, że w opisanej sytuacji istotne znaczenie ma art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Przepis ten dotyczy bowiem przypadku kiedy nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy. Omawiane zwolnienia stosuje się wówczas, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu (nie wiąże się z nowym tytułem nabycia).

Podkreślenia przy tym wymaga fakt, że w takiej sytuacji ustawodawca nakłada obowiązek złożenia zgłoszenia, a nie korekty zgłoszenia złożonego wcześniej. Właściwym drukiem jest zaś ustalony w oparciu o delegację ustawową z art. 4a ust. 5 ustawy druk SD-Z2.

Korekty, na zasadach ogólnych przewidzianych w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), złożonego zgłoszenia wymaga natomiast wskazanie w nim błędnych informacji dotyczących wielkości nabytych udziałów w rzeczy lub prawie majątkowym, miejsca ich położenia lub ich wartości rynkowej. Podanie błędnych informacji w wyżej wymienionym zakresie nie skutkuje utratą prawa do zwolnienia od podatku.

Mając zatem na uwadze przytoczone powyżej uregulowania prawne oraz przedstawione we wniosku okoliczności faktyczne należy stwierdzić, że jeżeli istotnie dowiedział się Pan o nabyciu udziału w nieruchomości po upływie terminów określonych w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn w celu skorzystania ze zwolnienia określonego w tym przepisie, ma Pan obowiązek zgłoszenia nabycia przedmiotowego udziału naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o nabyciu oraz uprawdopodobnienia faktu późniejszego powzięcia wiadomości o tym nabyciu. Wobec tego, w Pana przypadku, nie jest możliwe dokonanie korekty deklaracji SD-Z2.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.