ITPB2/436-118/11/TJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 21 lipca 2011 r. (data wpływu 26 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania przy nieodpłatnym zniesieniu współwłasności - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania przy zniesieniu współwłasności.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 12 czerwca 2010 r. Wnioskodawczy wraz z narzeczonym nabyła w udziałach po 1/2 własność, stanowiącego odrębną nieruchomość, lokalu mieszkalnego, za cenę 860 000 zł, a także, po połowie, udział w hali garażowej, za cenę 15 000 zł. Na zakup wskazanego lokalu i udziału w hali garażowej Wnioskodawczyni wraz z partnerem, zaciągnęła kredyt w kwocie 217 591 Euro, co w przeliczeniu na złotówki, według kursu średniego Euro, ustalonego na dzień złożenia wniosku według tabeli NBP, wynosi 868 492 zł 71 gr. Na zabezpieczenie spłaty kapitału kredytu, na lokalu mieszkalnym ustanowiono hipotekę zwykłą w kwocie 217 591 Euro, natomiast na zabezpieczenie odsetek i innych roszczeń banku hipotekę kaucyjną do kwoty 65 277, 30 Euro. Kredyt oprocentowany jest według zmiennej stopy procentowej wynoszącej w dniu zawarcia umowy 3,24% w stosunku rocznym.

Wnioskodawczyni wraz ze swoim parterem planują dokonać nieodpłatnego zniesienia współwłasności lokalu mieszkalnego oraz udziału w hali garażowej, na mocy którego Wnioskodawczyni nabędzie na wyłączną własność lokal mieszkalny oraz udział w hali garażowej. Jednocześnie umowa o nieodpłatnym zniesieniu współwłasności zawierać będzie zobowiązanie Wnioskodawczyni względem partnera, złożone w trybie art. 392 Kodeksu cywilnego do spłaty kredytu zabezpieczonego hipoteka na przedmiotowym lokalu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku od spadków i darowizn:

Jak obliczyć podstawę opodatkowania po potrąceniu długów i ciężarów w oparciu o przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn przy uwzględnieniu faktu, że na lokalu mieszkalnym ciąży hipoteka zabezpieczająca kredyt bankowy, udzielony na zakup lokalu i udziału w hali garażowej.

Zdaniem Wnioskodawczyni, podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał Wnioskodawczyni. Wartość 1/2 lokalu mieszkalnego wynosi 430 000 zł, wartość 1/2 udziału w hali garażowej 7500 zł W celu obliczenia podstawy opodatkowania od wartości nabytych rzeczy odlicza się wartość długów i ciężarów (czysta wartość). Lokal mieszkalny obciążony jest hipoteką w kwocie 217 591 Euro, zabezpieczającą kredyt w wysokości 868 492 zł (w przeliczeniu na złotówki), a zatem nieznacznie przewyższającej wartość lokalu. Według Wnioskodawczyni jeżeli od podstawy opodatkowania (wartości 1/2 lokalu mieszkalnego - 430 000 zł) odejmie się długi i ciężary w postaci kredytu, w wysokości 868 492 zł, to podstawa opodatkowania ma wartość "0" i w związku z tym podatek od nieodpłatnego zniesienia współwłasności nie będzie należny. Natomiast w przypadku hali garażowej od podstawy opodatkowania, tj. od kwoty 7500 zł, odjąć należy kwotę wolną od podatku (tj. 4902 zł), a więc do opodatkowania pozostanie kwota 2598 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Zgodnie z art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom. Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności (art. 210 i nast.) Zniesienie to może nastąpić poprzez podział rzeczy wspólnej, przyznanie tej rzeczy jednemu ze współwłaścicieli lub sprzedaż rzeczy.

Stosownie do art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy przy nieodpłatnym zniesieniu współwłasności ciąży na nabywcy rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności powstaje on z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności. Natomiast stosownie do art. 7 ust. 6 ustawy przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy. Przepis ten powinien być stosowany łącznie z przepisem art. 7 ust. 1 w myśl którego, podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Należy podkreślić, że przy ustalaniu podstawy opodatkowania odliczenie długów i ciężarów od wartości nabytej rzeczy lub prawa majątkowego nie może być traktowane jako ulga lub zwolnienie podatkowe. Odliczenie długów i ciężarów jest wyrazem istoty (elementem konstrukcyjnym) podatku od spadków i darowizn, polegającej na opodatkowaniu przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

Pojęcie "długów" w rozumieniu art. 7 ust. 1 obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia, łącznie z roszczeniami z tytułu poczynionych przez nabywcę nakładów na nabytą nieruchomość. Równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od jej wartości. "Ciężarem" natomiast jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową.

W oparciu o art. 8 ust. 1 ustawy wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych zgodnie z art. 8 ust. 3 wskazanej ustawy, określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Wskazać również należy, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej:

Przy obliczeniu podatku od nieodpłatnego zniesienia współwłasności ma także zastosowanie zasada kumulacji nabytych od tej samej osoby wartości rzeczy i praw majątkowych w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, oraz odliczenia kwoty wolnej od podatku (art. 9 ust. 2 ustawy).

Jak wskazano powyżej, przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy.

Ustalenie podstawy opodatkowania składa się więc z dwóch etapów. W pierwszym należy określić wartość rzeczy lub praw majątkowych, których dotyczy zniesienie współwłasności, według zasady generalnej wyrażonej w art. 7 ust. 1 ustawy (czysta wartość, ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego). W drugim etapie ustala się udział, jaki przysługiwał dotychczas współwłaścicielowi i jego wartość. Podatkowi podlega bowiem nadwyżka wartości udziału. Wartość nieruchomości przy zniesieniu współwłasności przyjmuje się z dnia powstania obowiązku podatkowego, tzn. z chwili zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności. W analizowanym przypadku będą to ceny rynkowe na dzień zawarcia umowy dotyczącej powyższego zniesienia współwłasności.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni planuje wraz z drugim współwłaścicielem dokonanie nieodpłatnego zniesienia współwłasności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, a także udziału w hali garażowej. Na skutek zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni stanie się jedyną właścicielką lokalu mieszkalnego oraz udziału w hali garażowej, jak również zobowiąże się w trybie art. 392 Kodeksu cywilnego do spłaty kredytu. Na lokalu mieszkalnym, stanowiącym przedmiot współwłasności, została ustanowiona hipoteka (zwykła oraz kaucyjna) na zabezpieczenie kredytu, zaciągniętego na zakup przedmiotowego lokalu i udziału w hali garażowej.

Odnosząc się do powyższego wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 65 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 124, poz. 1361 z późn. zm.) w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

W świetle powołanych przepisów, w przypadku nabycia na wyłączną własność lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębna nieruchomość obciążoną hipoteką, jak w niniejszej sprawie, obciążenie to stanowi ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W konsekwencji, przy ustalaniu czystej wartości, wartość przedmiotowego lokalu mieszkalnego powinna być pomniejszona o kwotę wierzytelności zabezpieczonej hipoteką. Dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma natomiast znaczenia jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia (całość, część lub został on całkowicie spłacony).

Jeżeli zatem wartość lokalu mieszkalnego nabytego w wyniku zniesienia współwłasności przez Wnioskodawczynię, obliczona zgodnie z przedstawionymi przepisami ustawy o podatku od spadków i darowizn, przekroczy wartość udziału przysługującego przed zniesieniem współwłasności, nadwyżka stanowić będzie podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Wskazać również należy, że przedstawione zasady ustalania podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn zastosowanie znajdą również przy jej ustalaniu w zakresie nieodpłatnego zniesienia współwłasności udziału w hali garażowej.

Końcowo wyjaśnić należy, że przedmiot niniejszej interpretacji stanowiła jedynie ocena stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie zastosowania przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, a nie weryfikacja prawidłowości dokonanych przez nią wyliczeń. Zauważyć bowiem należy, mając na uwadze treść przepisu art. 14b Ordynacji podatkowej, iż w przedmiotowej sprawie tut. organ wydając interpretację prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które pozwoliłoby na ich ocenę. Do postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.