ITPB2/436-112/12/RS - Określenie skutków podatkowych umorzenia udziałów za wynagrodzeniem w postaci nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2012 r. (data wpływu 22 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umorzenia udziałów za wynagrodzeniem w postaci nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 22 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umorzenia udziałów za wynagrodzeniem w postaci nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawca) prowadzi swoją działalność w oparciu o umowę spółki i ustawę Kodeks spółek handlowych. Przedmiotem działalności Spółki jest wytwarzanie i zaopatrzenie w parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów klimatyzacyjnych. Udziały Spółki zostały objęte w całości przez Gminę - jedynego udziałowca. W najbliższej przyszłości planowane jest umorzenie części udziałów w Spółce posiadanych przez udziałowca w drodze nabycia przez Spółkę tych udziałów celem ich umorzenia na podstawie art. 199 § 1 i 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych - umorzenie dobrowolne. Umorzenie udziałów zostałoby dokonane z czystego zysku Spółki, bez konieczności przeprowadzenia obniżenia kapitału podstawowego. Wynagrodzenie za umarzane udziały zostanie określone w formie niepieniężnej - na udziałowca zostanie przeniesiona własność środków trwałych (budynki/budowle wraz z gruntami oraz prawem wieczystego użytkowania gruntów). Udziały Spółki podlegające umorzeniu nie zostały objęte przez udziałowca w zamian za aport przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Wobec powyższego - w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych - zadano następujące pytanie.

Czy dobrowolne umorzenie udziałów w Spółce za wynagrodzeniem w formie niepieniężnej poprzez wydanie na rzecz udziałowca - Gminy nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Spółki, w związku z planowanym umorzeniem udziałów za wynagrodzeniem w formie niepieniężnej nie wystąpi obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegający opodatkowaniu tym podatkiem. Wśród określonych w ustawie czynności nie została wymieniona wprost transakcja zbycia udziałów w celu ich umorzenia.

W myśl przepisu art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Zapłata ceny jest podstawowym obowiązkiem kupującego. W przypadku określonego w art. 199 Kodeks spółek handlowych nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin "wynagrodzenie" nie jest tożsamy z ceną. Czynności tej zatem nie można zakwalifikować jako umowy sprzedaży, o której mowa w art. 535 Kodeksu cywilnego, w związku z czym nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają:

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawca) prowadzi swoją działalność w oparciu o umowę spółki i ustawę Kodeks spółek handlowych. Udziały Spółki zostały objęte w całości przez Gminę - jedynego udziałowca. W najbliższej przyszłości planowane jest umorzenie części udziałów w Spółce posiadanych przez udziałowca w drodze nabycia przez Spółkę tych udziałów celem ich umorzenia na podstawie art. 199 § 1 i 2 ustawy - Kodeks spółek handlowych - umorzenie dobrowolne. Umorzenie udziałów zostałoby dokonane z czystego zysku Spółki, bez konieczności przeprowadzenia obniżenia kapitału podstawowego. Wynagrodzenie za umarzane udziały zostanie określone w formie niepieniężnej - na udziałowca zostanie przeniesiona własność środków trwałych (budynki/budowle wraz z gruntami oraz prawem wieczystego użytkowania gruntów). Udziały Spółki podlegające umorzeniu nie zostały objęte przez udziałowca w zamian za aport przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Stosownie do art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

W myśl art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie.

W sytuacji zatem umorzenia dobrowolnego, ustawodawca w zakresie wysokości wynagrodzenia za zbywane na rzecz spółki udziały w celu ich umorzenia pozostawia swobodę zgromadzeniu wspólników, nie określając limitu jego wartości.

Na gruncie Kodeksu spółek handlowych nie uregulowano też kwestii formy wynagrodzenia za zbywane przez udziałowca udziały. Wydaje się, że dopuszczalna jest wypłata wynagrodzenia zarówno w formie gotówkowej, jak i bezgotówkowej.

Użycie w art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych terminu "wynagrodzenie" świadczy, iż na gruncie tego przepisu, jak słusznie wskazuje Wnioskodawca, nie chodzi o sprzedaż w rozumieniu art. 535 Kodeksu cywilnego.

Artykuł 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) stanowi, iż przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, przy czym zgodnie z art. 555 ww. ustawy przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych. W świetle powyższego należy stwierdzić, iż cena obok oznaczenia przedmiotu sprzedaży stanowi element przedmiotowo istotny umowy sprzedaży. Zapłata ceny jest podstawowym obowiązkiem kupującego. Cena jest ekwiwalentem rzeczy lub praw, nabytych w drodze umowy sprzedaży. Zawiera ona w sobie trzy elementy: wartość rzeczy, zysk sprzedawcy oraz koszty po jego stronie.

Instytucja umorzenia udziału w spółce w drodze nabycia przez nią udziału jest ściśle związana ze stosunkiem uczestnictwa w spółce i musi wynikać z umowy spółki. Jest to norma o charakterze szczególnym w stosunku do przepisów Kodeksu cywilnego. Czynności tej zatem nie można zakwalifikować jako umowy sprzedaży.

Wobec powyższego nabycie udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem, stanowi szczególny rodzaj umowy, która nie została objęta katalogiem przedmiotów podatku od czynności cywilnoprawnych i w konsekwencji nie podlega temu podatkowi.

Reasumując, należy stwierdzić, iż nabycie przez Wnioskodawcę udziałów w spółce w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem w formie niepieniężnej poprzez przeniesienie własności nieruchomości, jako szczególny rodzaj umowy niewymienionej w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.