ITPB2/436-108/14/TJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2014 r. (data wpływu 28 kwietnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania nabycia zachowku - jest prawidłowe.

W dniu 28 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania nabycia zachowku.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 3 kwietnia 2006 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. Cały spadek, na podstawie testamentu, nabyła córka zmarłego z pierwszego małżeństwa. Syn Wnioskodawczyni i spadkodawcy oraz Wnioskodawczyni wystąpili z powództwem przeciwko spadkobierczyni o wypłatę zachowku. W dniu 6 sierpnia 2012 r. pomiędzy stronami została zawarta ugoda sądowa o zapłatę zachowku. Strony ustaliły, że w ramach ugody podstawą obliczenia zachowku są istotne wartości majątku wchodzącego w skład spadku, za które uznano prawo do zabudowanej budynkiem mieszkalnym i budynkiem gospodarczym nieruchomości. Nieruchomość ta stanowi obecnie współwłasność Wnioskodawczyni oraz spadkobierczyni. Strony postanowiły również, że wartość zachowku na rzecz syna Wnioskodawczyni wynosi 61 110 zł, a na rzecz Wnioskodawczyni 45 830 zł, oraz że ich zapłata przez spadkobierczynię nastąpi bez dalszych odsetek w terminie do dnia 31 grudnia 2014 r. Dodatkowo strony ustaliły, że wartość zachowków Wnioskodawczyni i Jej syna w łącznej kwocie 106 940 zł zostanie zarachowana na poczet ceny sprzedaży ww. nieruchomości na rzecz syna Wnioskodawczyni przez Spadkobierczynię. Ponadto Wnioskodawczyni podała, że przeleje swojemu synowi zachowek przypadający na Jej rzecz do dnia 31 grudnia 2014 r. Strony ugody do końca 2014 r. zamierzają na mocy jednego aktu notarialnego dokonać wypłaty zachowków na rzecz Wnioskodawczyni i Jej syna, dokonać przelewu zachowku Wnioskodawczyni na rzecz Jej syna, następnie wartość ww. zachowków w kwocie 106 940 zł zaliczyć na poczet ceny sprzedaży udziału Spadkobierczyni w opisanej nieruchomości. Nie nastąpi wypłata zachowku w formie gotówkowej lub przelewem bankowym, ale nastąpi jego zarachowanie na poczet ceny sprzedaży nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym istnieją podstawy do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn na podstawie art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zdaniem Wnioskodawczyni, opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych tytułem zachowku, a nie powstanie prawa do zachowku, rozumianego jako roszczenie względem spadkobiercy o zapłatę. Stosownie do art. 5 ustawy obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych, a w myśl art. 6 ust. 1 pkt 2 przy nabyciu tytułem zachowku powstaje on z chwilą zaspokojenia roszczenia lub jego części. Wnioskodawczyni wskazuje również, że stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie tej ustawy stosuje się przepisy ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie tej ustawy. Z kolei momentem nabycia rzeczy i praw majątkowych z tytułu zachowku jest chwila przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych na osobę uprawnioną. To z kolei oznacza, że do ustalenia w niniejszej sprawie podatkowoprawnych konsekwencji nabycia przez Wnioskodawczynię w 2014 r. tytułem zachowku własności rzeczy oraz praw majątkowych mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązujące w 2014 r. Z tej przyczyny Wnioskodawczyni przysługuje prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 4a ust. 1 ustawy, na zasadach określonych w tym przepisie. Z uwagi na fakt, że nabycie zachowku nastąpi na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego, to stosownie do regulacji w art. 4a ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn Wnioskodawczyni nie będzie musiała zgłaszać faktu nabycia zachowku do urzędu skarbowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu.

Stosownie do art. 5 ustawy obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych, a zgodnie z jej art. 6 ust. 1 pkt 2a przy nabyciu tytułem zachowku powstaje z chwilą zaspokojenia roszczenia lub jego części. Jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia (art. 6 ust. 4).

Jednakże, na mocy art. 4a ust. 1 zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

Jak stanowi ust. 3 ww. przepisu w przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1 i 2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

Z kolei z jego ust. 4 wynika, że obowiązek zgłoszenia nie obejmuje przypadków, gdy:

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni wraz z synem wystąpiła z powództwem przeciwko spadkobierczyni zmarłego w dniu 3 kwietnia 2006 r. męża Wnioskodawczyni o wypłatę zachowku. W dniu 6 sierpnia 2012 r. zawarta została ugoda sądowa, na mocy której wartość zachowku na rzecz syna Wnioskodawczyni ustalono na 61 110 zł, a na rzecz Wnioskodawczyni 45 830 zł, oraz że zapłata przez Spadkobierczynię nastąpi bez dalszych odsetek w terminie do dnia 31 grudnia 2014 r. Dodatkowo strony ustaliły, że wartość zachowków Wnioskodawczyni i Jej syna w łącznej kwocie 106 940 zł zostanie zarachowana na poczet ceny sprzedaży nieruchomości na rzecz syna Wnioskodawczyni przez Spadkobierczynię. Ponadto Wnioskodawczyni podała, że przeleje swojemu synowi zachowek przypadający na Jej rzecz do dnia 31 grudnia 2014 r. Strony ugody do końca 2014 r. zamierzają na mocy jednego aktu notarialnego dokonać wypłaty zachowków na rzecz Wnioskodawczyni i Jej syna, dokonać przelewu zachowku Wnioskodawczyni na rzecz Jej syna, następnie wartość ww. zachowków w kwocie 106 940 zł zaliczyć na poczet ceny sprzedaży udziału Spadkobierczyni w opisanej nieruchomości.

Wobec powyższego opisu wyjaśnić należy, że instytucja zachowku ściśle łączy się ze spadkiem i procedurą związaną ze spadkobraniem. Zachowek nie jest jednak składnikiem spadku. Stanowi on swoistą ochronę interesów określonej grupy osób najbliższych zmarłemu, w przypadku pominięcia ich przy spadkobraniu. Zgodnie bowiem z treścią art. 991 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), zstępnym, małżonkowi oraz rodzicom spadkodawcy, którzy byliby powołani do spadku z ustawy, należą się, jeżeli uprawniony jest trwale niezdolny do pracy albo jeżeli zstępny uprawniony jest małoletni - dwie trzecie wartości udziału spadkowego, który by mu przypadał przy dziedziczeniu ustawowym, w innych zaś wypadkach - połowa wartości tego udziału (zachowek).

Jak z kolei wynika z § 2 tego przepisu jeżeli uprawniony nie otrzymał należnego mu zachowku bądź w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny, bądź w postaci powołania do spadku, bądź w postaci zapisu, przysługuje mu przeciwko spadkobiercy roszczenie o zapłatę sumy pieniężnej potrzebnej do pokrycia zachowku albo do jego uzupełnienia.

Z zacytowanych przepisów wysnuć można wniosek, że zachowek jest odrębnym od spadkobrania tytułem nabycia podlegającym opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Osoby uprawnione do zachowku nie uzyskują własności rzeczy i praw majątkowych wynikających z ww. prawa z chwilą otwarcia spadku. Moment śmierci spadkodawcy nie oznacza zatem równoczesnego przeniesienia własności lub praw majątkowych na inne podmioty tytułem zachowku. Przeniesienie takie następuje z chwilą wykonania tego prawa przez spadkobierców na rzecz osób uprawnionych.

Momentem nabycia rzeczy i praw majątkowych tytułem zachowku jest więc chwila jego wykonania. Moment ten decyduje z kolei o możliwości stosowania zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, wprowadzonego ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 222, poz. 1629) i mającego zastosowanie, stosownie do art. 3 ust. 1 ww. ustawy, do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło po 1 stycznia 2007 r.

W rezultacie stwierdzić należy, że w przedstawionej we wniosku sytuacji Wnioskodawczyni w związku z nabyciem zachowku, do którego ma dojść do końca 2014 r., będzie miała prawo do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 4a ust. 1 ustawy. Warunkiem koniecznym dla skorzystania z preferencji podatkowej wynikającej z tego przepisu - w związku z oświadczeniem Wnioskodawczyni, że nie nastąpi wypłata zachowku w formie gotówkowej lub przelewem bankowym - będzie złożenie zgłoszenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego, czyli od dnia zaspokojenia roszczenia o zachowek.

Zaznaczyć również należy, że obowiązek zgłoszenia nie wystąpi - stosownie do art. 4a ust. 4 - w sytuacji, gdy "akt notarialny", na mocy którego dojść ma do zaspokojenia ww. roszczenia i rozliczeń pomiędzy Wnioskodawczynią, Jej synem oraz spadkobierczynią zmarłego męża Wnioskodawczyni będzie umową czyli zgodnym porozumieniem dwóch lub więcej stron ustalających ich wzajemne prawa lub obowiązki, zawierającym zgodne oświadczenia woli zmierzające do powstania, uchylenia lub zmiany uprawnień i obowiązków podmiotów składających te oświadczenia woli, a nie jednostronnym oświadczeniem woli osób stawających do aktu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.