ITPB2/436-107/09/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 8 lipca 2009 r. (data wpływu - 13 lipca 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 września 2009 r. (data wpływu - 25 września 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki - jest prawidłowe.

W dniu 13 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 21 września 2009 r. (data wpływu - 25 września 2009 r.).

W przedmiotowym wniosku oraz w piśmie uzupełniającym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni, jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka), zakupiła nieruchomość od firmy "X" z siedzibą w Polsce. Z tytułu tejże transakcji powstała wierzytelność wynikająca z ceny sprzedaży, którą od zbywcy ww. rzeczy przejęła osoba fizyczna będąca jednocześnie rezydentem szwajcarskim. W związku z powyższym Wnioskodawczyni spłaciła nowemu wierzycielowi część zobowiązania, a pozostałą część zamieniono na pożyczkę. Umowę zawarto w Szwajcarii.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie drugie dotyczące podatku od czynności cywilnoprawnych.

W zakresie pytania pierwszego dotyczącego podatku od towarów i usług (VAT) wniosek zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Spółki, udzielenie pożyczki zalicza się do usług pośrednictwa finansowego pozostałego (dział 65 sekcja J PKWiU). Nadto usługi pośrednictwa finansowego są zwolnione z opodatkowania VAT (art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ww. ustawy). Zatem zawarta umowa pożyczki nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.), podatkowi temu podlegają:

Uwzględniając powyższe, podkreślić należy, iż ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności objętych tym podatkiem.

Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają czynności wymienione w przywołanej regulacji art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przepis art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi, iż czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 5, jeżeli ich przedmiotem są:

Dla powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych istotne jest zatem to, aby w momencie zawarcia umowy przedmiot umowy znajdował się na terenie kraju, a w przypadku gdy znajduje się on za granicą, aby nabywca miał miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i jednocześnie czynność dokonana została na terytorium Polski.

Skutki prawnopodatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnych ustawodawca zróżnicował więc w zależności od miejsca, w którym znajduje się przedmiot tej czynności.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni zakupiła nieruchomość od firmy "X" z siedzibą w Polsce, jednakże z tytułu tejże transakcji powstała wierzytelność wynikająca z ceny sprzedaży, którą od zbywcy ww. rzeczy przejęła osoba fizyczna, będąca jednocześnie rezydentem szwajcarskim. W związku z powyższym Wnioskodawczyni spłaciła nowemu wierzycielowi część zobowiązania, a pozostałą część zamieniono na pożyczkę.

Analizując podstawę prawną opisanej czynności prawnej należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). W myśl art. 535 ustawy przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, z kolei na podstawie art. 509 § 1 wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

W stanie faktycznym niniejszej sprawy wierzytelność wynikająca z tytułu zapłaty ceny sprzedaży została przeniesiona na osobę fizyczną będącą rezydentem szwajcarskim.

Następnie część ww. wierzytelności została spłacona, a pozostała część została zamieniona na pożyczkę na podstawie zawartej w Szwajcarii umowy.

Zgodnie z art. 506 § 1 Kodeksu, jeżeli w celu umorzenia zobowiązania dłużnik zobowiązuje się za zgodą wierzyciela spełnić inne świadczenie albo nawet to samo świadczenie, lecz z innej podstawy prawnej, zobowiązanie dotychczasowe wygasa (odnowienie).

Jak wynika z powyższego ustawodawca wprowadził możliwość umorzenia dotychczasowego zobowiązania na podstawie zawartej pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem umowy, na mocy której ten drugi w miejsce dotychczasowego świadczenia:

Zatem opisana we wniosku czynność prawna spełnia przesłanki określone w punkcie drugim - zobowiązanie z tytułu ceny sprzedaży w części pozostałej do zapłaty wygasło, bowiem zostało w drodze umowy zamienione na pożyczkę.

Ponieważ art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie wymienia umowy odnowienia jako umowy podlegającej opodatkowaniu, zatem należy uznać, że umowa ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jednakże, jeżeli odnowienie zobowiązania następuje poprzez zawarcie jednej z umów podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to z tytułu zawarcia takiej umowy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych - w opisanym stanie faktycznym nastąpiło zawarcie umowy pożyczki, która w myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podlega opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Nadto o powstaniu obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnej decyduje, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, moment dokonania czynności cywilnoprawnej. Wobec zobowiązującego charakteru umowy pożyczki chwila zgodnego oświadczenia woli stron stanowi o jej zawarciu, tym samym o chwili powstania obowiązku uiszczenia podatku. Skoro z przepisu art. 720 Kodeksu cywilnego wynika, iż przedmiotem umowy pożyczki mogą być pieniądze lub rzeczy oznaczone co do gatunku, to w świetle art. 1 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowa pożyczki podlega podatkowi, jeżeli w dacie zawarcia jej przedmiot (np. pieniądze) znajdował się w Polsce. Ani wydanie przedmiotu pożyczki, ani prawo dochodzenia jego wydania nie zmienia konsensualnego charakteru czynności. Umowa pożyczki jest ważna i podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych niezależnie od wydania pieniędzy. Obowiązek uiszczenia należnego od takiej umowy podatku powstaje z mocy samego prawa już z chwilą zawarcia umowy - por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 11 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Gl 646/07 (LEX nr 465833).

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają jednak podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Zgodnie z definicją zawartą w art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych użyte w tej ustawie określenie "podatek od towarów i usług" oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Analizując zaistniały stan faktyczny trzeba mieć na względzie fakt, że w myśl art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych o wyłączeniu umowy pożyczki spod działania przepisów tej ustawy nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy są podatnikami podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna z nich z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest zwolniona z tego podatku.

W związku z tym podkreślić należy, iż jakkolwiek zapytanie Spółki dotyczy opodatkowania umowy pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności podatkiem od towarów i usług bądź zwolnienie z opodatkowania może bowiem skutkować na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

W kwestii skutków, jakie opisana transakcja wywołuje na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, w interpretacji indywidualnej znak: ITPP1/443-652/09/IK stwierdzono, że umowa pożyczki świadczona przez rezydenta szwajcarskiego na rzecz Spółki stanowi dla niej import usług, podlegający opodatkowaniu na terytorium kraju. Nadto ustalono zaistnienie po stronie Wnioskodawczyni, jako nabywcy przedmiotowych usług, obowiązku rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu zawartej transakcji. Jednakże usługa ta korzysta ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, o ile została ona przez Spółkę prawidłowo sklasyfikowana w ramach sekcji J dział PKWiU 65, jako usługa wymieniona w poz. 3 załącznika nr 4 do wspomnianej ustawy.

Jeżeli zatem Wnioskodawczyni z tytułu zawartej transakcji była zwolniona z podatku VAT, to umowa pożyczki nie podlega opodatkowaniu w myśl art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.