ITPB2/415-995/10/MU

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2010 r. (data wpływu 28 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 28 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 18 stycznia 1993 r., pozostając we wspólności małżeńskiej, zakupiła Pani wraz z mężem, od Gminy, prawo wieczystego użytkowania działki budowlanej o powierzchni 1990 m ^2, na 99 lat. Decyzją Zarządu Gminy z dnia 23 kwietnia 1999 r. działka stała się Pani i męża własnością. W lipcu 2003 r. otrzymaliście pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego z częścią biurowo - socjalną i usługową. Budowę domu, po śmierci męża, kończyła Pani samodzielnie. Decyzją z dnia 6 lipca 2010 r. zmieniono sposób użytkowania części biurowo - socjalnej i usługowej, powiększając powierzchnię mieszkalną. W dniu 31 sierpnia 2010 r. otrzymała Pani z Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego, potwierdzenie przyjęcia obiektu budowlanego do użytkowania na cele mieszkalne. Powierzchnia użytkowa domu wynosi 196,60 m ² w tym 17,5 m ² stanowi garaż. Na budowę domu zaciągnęła Pani z mężem, będąc we wspólności małżeńskiej, kredyty gwarantowane hipoteką: pierwszy w dniu 4 listopada 2003 r. na kwotę 100 000 PLN - ze spłatą do 4 listopada 2018 r., drugi w dniu 15 grudnia 2005 r. na kwotę 48.840,05 CHF - ze spłatą do 1 grudnia 2018 r., trzeci w dniu 1 sierpnia 2007 r. na kwotę 200.000 PLN - ze spłatą do dnia 1 sierpnia 2018 r. Przez cały okres po śmierci męża spłacała Pani raty kredytu. Obecnie pozostało do spłaty 190.940,06 PLN i 34.001,30 CHF t.j. około 300.000 PLN. W dniu 16 października 2009 r. zmarł Pani mąż. Jako jedyny spadkobierca, nabyła Pani #189; domu. Obecnie jest Pani zmuszona do sprzedaży domu za kwotę 626.000 zł Z tej kwoty przede wszystkim w całości spłaci Pani zaciągnięty kredyt mieszkaniowy t.j. około 300.000 zł. Pani zdaniem, dochodem po sprzedaży domu będzie kwota 313.000 zł t.j. #189; z kwoty 626.000 zł.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie:

Czy spłata przez Panią kredytu, opisanego we wniosku, może być uznana za wydatek na cele wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 2 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uprawniający do zwolnienia z opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawczyni, może skorzystać ze zwolnienia od podatku określonego w wyżej przytoczonych przepisach, ponieważ spłata kredytu mieszkaniowego dokonywana przez Nią dotyczy kredytu zaciągniętego we wspólności małżeńskiej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

Przychody uzyskane z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zatem w przypadku sprzedaży nieruchomości lub udziału w takiej nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu, ma moment jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż w 1993 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła prawo wieczystego użytkowania działki budowlanej, która w 1999 r. stała się ich własnością. Na podstawie pozwolenia na budowę udzielonego w 2003 r. wybudowany został budynek mieszkalny z częścią biurowo - socjalną i usługową. Na budowę domu zaciągnęła wraz z mężem kredyty gwarantowane hipoteką. W 2009 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. W drodze spadku po nim, jako jedyny spadkobierca, nabyła #189; przedmiotowego domu. W lipcu 2010 r. zmieniono sposób użytkowania części biurowo - socjalnej i usługowej powiększając powierzchnię mieszkalną. W sierpniu 2010 r. Wnioskodawczyni otrzymała z Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego potwierdzenie przyjęcia obiektu budowlanego do użytkowania na cele mieszkalne.

Obecnie Wnioskodawczyni zamierza sprzedać dom, a z uzyskanych pieniędzy spłacić zaciągnięty wspólnie z mężem kredyt mieszkaniowy.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia przez Wnioskodawczynię spadku jest data śmierci spadkodawcy.

Mając na uwadze przytoczone przepisy, stwierdzić należy, iż uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód ze sprzedaży nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi w majątku dorobkowym małżeńskim, nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Sprzedaż zostanie bowiem dokonana po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału w tej nieruchomości. W konsekwencji nie będzie stanowiła źródła przychodu w rozumieniu ww. przepisów.

Natomiast w sytuacji, jeżeli odpłatne zbycie ww. nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku po zmarłym w 2009 r. mężu, nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie t.j. nastąpi przed dniem 1 stycznia 2015 r., stanowić będzie źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, co wynika z treści art. 19 ust. 1 ustawy, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z treścią art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 cytowanej ustawy).

Na podstawie powołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 21 ust. 27 ww. ustawy, w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c).

Należy również wskazać, iż przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30).

Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie jest wydatkowanie otrzymanego przychodu wyłącznie na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania, ma bowiem charakter wyczerpujący (enumeratywny). Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące uregulowania prawne należy stwierdzić, iż dochód uzyskany ze sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w drodze spadku w 2009 r. będzie korzystał z przedmiotowego zwolnienia w sytuacji gdy przychód uzyskany z tego tytułu zostanie wydatkowany nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc między innymi na spłatę kredytu zaciągniętego na budowę budynku mieszkalnego.

Przy tym uznać należy, iż cel mieszkaniowy, o którym mowa powyżej zostaje spełniony w odniesieniu do kwoty kredytu (zaciągniętego przez Panią wspólnie z mężem) spłaconej przez Panią środkami uzyskanymi ze sprzedaży udziału w przedmiotowej nieruchomości.

Reasumując, kwota dochodu uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, w części opowiadającej udziałowi nabytemu w 2009 r. w spadku po mężu, korzystać będzie ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części odpowiadającej udziałowi wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości t.j. w niniejszej sprawie - przy spełnieniu wszystkich pozostałych przesłanek warunkujących omawiane zwolnienie - udziałowi poniesionych przez Panią wydatków na spłatę kredytu, zaciągniętego na cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy w uzyskanym przez Panią przychodzie ze sprzedaży.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.