ITPB2/415-990/13/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2013 r. (data wpływu 30 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni była pracownikiem Uniwersytetu i w latach 2011 - 2012 na podstawie umowy o pracę realizowała projekt międzynarodowy finansowany bezpośrednio przez Komisję Europejską, Dyrekcja Generalna "Sprawiedliwość" w ramach programu "Fundamental Rights and Citizenship". Wynagrodzenie Wnioskodawczyni pochodziło bezpośrednio z Komisji Europejskiej, to jest z pominięciem budżetu państwa i funduszy przekazywanych bezpośrednio na realizację tego programu za pośrednictwem pracodawcy Wnioskodawczyni - Uniwersytetu.

Uniwersytet jako beneficjent pomocy i osoba prawna może realizować projekty angażując do tego osoby fizyczne - swoich pracowników. Wnioskodawczyni była asystentem projektu realizowanego w ramach ww. programu Komisji Europejskiej i uczestniczyła w realizacji projektu od samego początku. Jest także wymieniona z imienia i nazwiska w komisyjnej dokumentacji projektu - aplikacji i budżecie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dochody Wnioskodawczyni uzyskane z tytułu bezpośredniej realizacji celu programu międzynarodowego finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy Komisji Europejskiej korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia dochody wolne od podatku dochodowego przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Warunkiem skorzystania ze zwolnienia na podstawie ww. przepisu jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

* bezzwrotna pomoc musi pochodzić od podmiotów wskazanych w tym przepisie, w tym przekazywanie środków dokonywane musi być za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy przekazywanej na podstawie, o której mowa w przepisie,

* podatnik musi bezpośrednio realizować cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Wnioskodawczyni uważa, że w Jej przypadku obie te przesłanki zostały spełnione. Realizuje ona bezpośrednio cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy, która pochodzi od podmiotów wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, zaś przekazanie tych środków dla Wnioskodawczyni jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy przekazanej na podstawie, o której mowa w tym przepisie.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawczyni powołuje się na pismo Ministerstwa Finansów skierowane do izb skarbowych z dnia 30 kwietnia 2009 r.

W ocenie Wnioskodawczyni, pierwsza ustawowa przesłanka została spełniona, ponieważ dochody, o których mowa we wniosku, pochodzą bezpośrednio ze środków bezzwrotnej pomocy Komisji Europejskiej. Również i druga przesłanka jest spełniona, gdyż Wnioskodawczyni realizuje bezpośrednio cel programu Komisji Europejskiej (jako asystent jednego z projektów realizujących cel programu).

Wnioskodawczyni wskazuje, że środki przeznaczone na realizację przez Nią projektu pochodzą z redystrybucji podatków europejskiego (polskiego) podatnika. Powtórne opodatkowanie środków pomocowych Komisji Europejskiej jest sprzeczne z zasadami Unii, które wykluczają finansowanie lokalnych budżetów państw członkowskich z bezpośrednich dotacji unijnych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, dochody uzyskiwane w związku z realizacją projektu międzynarodowego w ramach umowy o pracę, finansowanego bezpośrednio z Komisji Europejskiej i przekazywane Jej przez Uniwersytet jako pracodawcę, powinny korzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

W świetle powyższego dochody podatników korzystają z przedmiotowego zwolnienia w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki, tj.:

* dochody te pochodzą ze środków bezzwrotnej pomocy od podmiotów wskazanych w ww. przepisie (przekazanie tych środków może być dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy),

* podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Podkreślić należy, iż z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna - nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni była pracownikiem Uniwersytetu i w latach 2011 - 2012 na podstawie umowy o pracę realizowała projekt międzynarodowy finansowany bezpośrednio przez Komisję Europejską, Dyrekcja Generalna "Sprawiedliwość" w ramach programu "Fundamental Rights and Citizenship". Wynagrodzenie Wnioskodawczyni pochodziło bezpośrednio z Komisji Europejskiej, to jest z pominięciem budżetu państwa i funduszy przekazywanych bezpośrednio na realizację tego programu za pośrednictwem pracodawcy Wnioskodawczyni - Uniwersytetu.

Uniwersytet jako beneficjent pomocy i osoba prawna może realizować projekty angażując do tego osoby fizyczne - swoich pracowników. Wnioskodawczyni była asystentem projektu realizowanego w ramach ww. programu Komisji Europejskiej i uczestniczyła w realizacji projektu od samego początku. Jest także wymieniona z imienia i nazwiska w komisyjnej dokumentacji projektu - aplikacji i budżecie.

W zakresie pierwszej z ww. przesłanek określonych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy w chwili dokonywania wypłaty wynagrodzenie było finansowane bezpośrednio ze środków przekazanych przez Komisję Europejską, na wyodrębniony rachunek, to wówczas została spełniona przesłanka zwolnienia przedmiotowego określona w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale tylko w części finansowanej bezpośrednio z ww. środków.

Natomiast w sytuacji, gdy wynagrodzenie wypłacane było z własnych środków, a następnie odbywała się refundacja ze środków bezzwrotnej pomocy, wówczas wynagrodzenie to nie spełnia warunku do zwolnienia, w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W kwestii spełnienia drugiej przesłanki niezbędnej do zastosowania zwolnienia, określonej w treści art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym druga część tego przepisu stanowi, że "zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem". Analiza zacytowanych przepisów prowadzi do wniosku, że podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków.

Natomiast wyłączenie omawianego zwolnienia odnosi się do wszystkich osób, bez względu na rodzaj umowy, na mocy której podatnik bezpośrednio realizujący cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy, zlecił wykonanie określonych czynności w ramach tego programu, a zatem również osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę.

W rozpatrywanym przypadku program realizował Uniwersytet, a nie osoba zatrudniona na podstawie umowy o pracę - Wnioskodawczyni. Innymi słowy, Wnioskodawczyni co prawda brała udział w realizacji celu programu, jednak nie realizowała programu bezpośrednio, ale pośrednio poprzez wykonywanie zadań powierzonych przez pracodawcę. Podatnikiem realizującym bezpośrednio cel programu, jak już wyżej wskazano, może być jedynie podmiot, któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację konkretnego programu i który ponosi pełną odpowiedzialność za prawidłowe jego wykonanie, a tym podmiotem w niniejszej sprawie jest wyłącznie pracodawca Wnioskodawczyni.

Skoro w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierającym negatywną przesłankę zwolnienia mowa jest o zleceniu przez beneficjenta pomocy wykonania określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem bez względu na rodzaj zawartej umowy, to należy zapis ten rozumieć szeroko, a więc chodzi tu o każdy rodzaj umowy, czy to o pracę, czy też o dzieło, zlecenia itp.

Ponadto, zwrócić należy uwagę, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 cytowanej ustawy podatkowej jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, o czym świadczy związanie go z określonymi źródłami, a więc przychodem ze środków pomocowych płynących z międzynarodowych instytucji finansowych albo rządów obcych państw. Stąd środki pieniężne, a mówiąc ściśle przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy. Nie są natomiast zwolnione przychody pracowników tychże podmiotów, a także osób zatrudnionych na podstawie umów zlecenia.

Reasumując, należy zatem stwierdzić, iż wynagrodzenie wypłacane Wnioskodawczyni w latach 2011-2012, zaangażowanej w realizację projektu finansowanego ze środków Unii Europejskiej nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie zostały spełnione uwarunkowania określone w lit. b powołanego art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy.

To jednoznacznie przesądza o braku podstaw do zwolnienia, bowiem w świetle unormowania omawianego przepisu niespełnienie jednej z przesłanek skutkuje niemożnością skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.