ITPB2/415-985/10/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2010 r. (data wpływu - 28 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży działek - jest prawidłowe.

W dniu 28 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży działek.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 17 kwietnia 1997 r. wspólnie z żoną kupił Pan do majątku wspólnego działkę rolną o powierzchni 3 ha 16 arów. Działka ta była przez Państwa wykorzystywana dla celów rodzinnych, w tym rekreacyjnych. Kupując tą działkę, jak również inne działki, planowali Państwo wybudowanie na tym terenie siedliska. Wobec tego, że plany zagospodarowania przestrzennego wygasły a w perspektywicznym studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy terytorium działki ma przeznaczenie na cele mieszkaniowe - rekreacyjne, zamierza Pan wraz z żoną po ostatecznym przekształceniu działki ją sprzedać.

Przyczyną podjęcia decyzji o zbyciu tej działki jest fakt, że w przypadku faktycznej realizacji założeń studium gminy zostanie ona pozbawiona istotnych dla Państwa walorów. W związku z założeniem w studium zmiany charakteru działki z rolnej na budowlaną już w chwili obecnej brak jest chętnych na kupno tej działki w całości. Osoby zainteresowane kupnem działki na cele budownictwa mieszkaniowego chcą kupić działkę o rozmiarach typowych dla takiego budownictwa, tj. mniejszą, zaś rolnicy nie wykazują zainteresowania do kupna tej działki. W związku z tym postanowili Państwo podzielić ww. działkę na mniejsze działki o obszarze 10-15 arów, co spowoduje powstanie 15 do 20 działek. Ponadto wskazuje Pan, że prowadził działalność gospodarczą w zakresie import-eksport warzyw, a obecnie jej przedmiotem jest produkcja i sprzedaż drewna opałowego. Działalności te nie mają nic wspólnego z obrotem nieruchomościami, w związku z tym oświadcza Pan, że nigdy, ani On, jak również Jego żona, nie prowadzili działalności polegającej na obrocie nieruchomościami.

Wobec powyższego zadano następujące pytania.

Pana zdaniem, na mocy przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Natomiast zgodnie z art. 5a pkt 6 tej ustawy ilekroć jest mowa o działalności gospodarczej lub pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

* wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

* polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin złóż,

* polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt. 1, 2 i 4-9.

Uwzględniając powyższe unormowania, uważa Pan, że opisana planowana sprzedaż działek wydzielonych z zakupionej w 1997 r. działki do majątku objętego małżeńską wspólnością majątkową na potrzeby własne rodziny nie może być kwalifikowana do przychodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej. Przede wszystkim działkę tą kupił Pan wraz żoną w celu zrealizowania własnych potrzeb osobistych. Przekształcenie tej działki z rolnej na budowlaną, jeżeli faktycznie będzie miało miejsce, nastąpi z urzędu bez Państwa udziału, niezależnie od ich woli. Przekształcenie to jednakże pozbawi działkę walorów dla jakich została przez Państwa nabyta, jak również zwiększy koszty utrzymania tej działki, chociażby podatkowe, co powoduje, że będą zainteresowani jej sprzedażą.

W Pana opinii planowany podział ww. działki na działki mniejsze jest spowodowane tym, że zbycie działki budowlanej o tak znacznych rozmiarach jednemu nabywcy jest właściwie niemożliwe. Powszechnie wiadomym jest, że osoby zainteresowane nabyciem działki budowlanej poszukują działek o powierzchni zapewniającej im wybudowanie domu. Inaczej jest natomiast w przypadku sprzedaży działki rolnej. W takiej transakcji nabywca jest zainteresowany kupnem większej działki o czym przesądza charakter działki rolnej i funkcje jakie ona pełni. Ponadto będą Państwo sprzedawali działkę, od której nabycia upłynie 13 lat. Okres ten - Pana zdaniem - jest bezspornym dowodem, że nie nabyto tej działki w celu odsprzedaży, czyli w celach handlowych, jak również świadczy o tym, że nie działają Państwo w sposób ciągły i zorganizowany, co charakteryzuje prowadzenie działalności gospodarczej.

Zatem - w Pana ocenie - dokonując podziału działki na mniejsze i ich sprzedaży, nie poniosą Państwo jakiegokolwiek ryzyka gospodarczego charakteryzującego prowadzenie działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07 wydanym w składzie siedmiu sędziów uznał, że podzielenie nieruchomości na kilka działek budowlanych nie jest profesjonalną działalnością gospodarczą. Osoba fizyczna, która sprzeda kilka działek budowlanych należących do jej osobistego majątku nie prowadzi działalności gospodarczej. Uznano, że nie można przyjąć, iż prowadzona była działalność gospodarcza, bowiem podatnicy nie kupili gruntu z zamiarem jego dalszej odsprzedaży. Natomiast fakt, iż po zmianie planów zagospodarowania przestrzennego podzielili grunt na mniejsze działki, wynikał z rzeczywistości gospodarczej. Uważa Pan, że w wyroku tym sąd jednoznacznie wskazuje zasadę, którą należy się kierować, ustalając czy prowadzona jest działalność gospodarcza i z tej przyczyny, pomimo że wyrok dotyczy opodatkowania podatkiem VAT to wyrażona w nim zasada zasługuje na uwzględnienie również w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym.

Biorąc pod uwagę powyższe, uważa Pan, że w świetle art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dokonanie w 2010 r. i latach następnych sprzedaży działek wydzielonych z kupionej w 1997 r. działki gruntu do małżeńskiego majątku wspólnego nie będzie następowało w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Przychody uzyskane z tej sprzedaży mogłyby być - w Jego opinii - jedynie kwalifikowane do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy.

Zgodnie z powołanym przepisem źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło ich nabycie. Uwzględniając zatem fakt, że sprzedaż działek będzie następowała po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie, przychód uzyskany z ich sprzedaży - Pana zdaniem - nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości istotne znaczenie ma data ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w dniu 17 kwietnia 1997 r. wspólnie z żoną zakupił Pan działkę rolną o powierzchni 3 ha 16 arów dla celów rodzinnych (budowa siedliska), w tym rekreacyjnych. Wobec tego, że plany zagospodarowania przestrzennego wygasły a w perspektywicznym studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy terytorium działki ma przeznaczenie na cele mieszkaniowo-rekreacyjne, zamierza Pan wraz z żoną po ostatecznym przekształceniu działki ją sprzedać. Ponadto, z uwagi na dużą powierzchnię działki i związany z tym brak zainteresowania wśród potencjalnych nabywców, postanowili Państwo podzielić ww. działkę na mniejsze działki o obszarze 10-15 arów, co spowoduje powstanie 15 do 20 działek. Ponadto jak wskazano we wniosku, prowadził Pan działalność gospodarczą w zakresie import-eksport warzyw, a obecnie jej przedmiotem jest produkcja i sprzedaż drewna opałowego. Działalności te nigdy nie miały nic wspólnego z obrotem nieruchomościami.

W związku z tym podkreślenia wymaga fakt, iż wydzielenie działek z istniejącej działki nie stanowi ich nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd też czynności te, jako czynności czysto techniczne, nie mają wpływu na określenie początku biegu terminu, o którym mowa w tym przepisie.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że zbycie przedmiotowych działek nie będzie stanowiło źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 przytoczonej ustawy, gdyż nastąpi ono po upływie 5 lat, licząc od końca 1997 r., w którym nastąpiło ich nabycie, a zatem nie będzie skutkować obowiązkiem uiszczenia podatku dochodowego, jeżeli nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej.

W kwestii natomiast określonego w przytoczonym przepisie warunku przeprowadzenia transakcji odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych w sposób nie następujący w wykonaniu działalności gospodarczej, należy wskazać, iż ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) doprecyzowano definicję działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu po nowelizacji - ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

Ustawodawca, konstruując uniwersalną definicję pozarolniczej działalności gospodarczej, przyjął, że dla uzyskiwania przychodów z tego źródła nie jest konieczne, aby podatnik miał status przedsiębiorcy. Zatem ustalając, czy dany przychód pochodzi z działalności gospodarczej, należy w pierwszym rzędzie podjąć próbę przypisania go do jednego z pozostałych wymienionych w ustawie źródeł. W konsekwencji, jeśli okaże się to niemożliwe, a przychód powstał w wyniku działalności zarobkowej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły, która prowadzona jest we własnym imieniu, wówczas przychód będzie stanowił przychód z działalności gospodarczej. Wszakże w pewnym zakresie przesądza o tym zamiar podatnika. Jeśli podmiot osiągać będzie w sposób stały i zorganizowany przychody, które można będzie zaklasyfikować do innego źródła przychodów, niż gdyby były osiągane w sposób incydentalny, to wówczas ta stałość i zorganizowanie mogą mieć rozstrzygające znaczenie dla uznania, iż dany przychód pochodzi z działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

W przytoczonym przepisie istotnym jest, że ustawodawca dodatkowo w sposób negatywny określa, jakiego rodzaju aktywności - mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy - nie uważa się za pozarolniczą działalność gospodarczą. W konsekwencji, aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie wskazanych przesłanek.

Ponadto powyższa definicja działalności gospodarczej ma znaczenie tylko na gruncie podatku dochodowego. Dla innych ustaw podatkowych zasadniczo wiążąca będzie definicja zawarta w Ordynacji podatkowej, w przypadku zaś podatku od towarów i usług - definicja zawarta w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - dalej ustawa VAT. Nie jest zatem wykluczone, że dany podmiot będzie prowadził działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów VAT, natomiast nie będzie on prowadził pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niemniej jednak, mając na uwadze rolę postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych, która w rozpatrywanej kwestii przejawia się brakiem kompetencji do ustalania, czy planowana sprzedaż działek wypełni znamiona prowadzenia działalności gospodarczej (w tym wypadku działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), wskazać należy, że w przypadku wszczęcia ewentualnego postępowania podatkowego (którego domenę stanowi poczynienie ww. ustaleń) to na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.