ITPB2/415-937/09/MK - Możliwość zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu ze sprzedaży udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu użytkowego, wydatkowanego w części na zakup lokalu mieszkalnego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2009 r. (data wpływu - 19 listopada 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 lutego 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu użytkowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu użytkowego. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 5 lutego 2010 r.

W przedmiotowym wniosku oraz w piśmie uzupełniającym przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 17 marca 2005 r. nabyła Pani udział wynoszący #189; części w spółdzielczym prawie własnościowym do lokalu użytkowego, który następnie w dniu 27 listopada 2007 r. zbyła.

Jednocześnie złożyła Pani wspólnie z małżonkiem we właściwym urzędzie skarbowym deklarację PIT-23 oraz oświadczenie, że uzyskany przychód przeznaczy nie później niż w okresie 2 lat na cele mieszkaniowe. Część przychodu przeznaczyła Pani na zakup apartamentu. Na zakupiony lokal składa się sypialnia, pokój dzienny, aneks kuchenny i łazienka. Zatem - w Pani opinii - spełnia on warunki uznania za lokal mieszkalny. Obiekt, w którym się znajduje apartament, składa się wyłącznie z podobnych lokali i nie można w nim prowadzić żadnej działalności, a jedynie mieszkać.

Natomiast w akcie notarialnym lokal ten określono jako "lokal niemieszkalny bez prawa meldowania".

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy poprawne jest uwzględnienie przez Panią jako wydatku na cele mieszkaniowe ceny nabycia opisanego we wniosku apartamentu w rozliczeniu przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału w ww. prawie spółdzielczym... Czy przychód w części wydatkowanej na zakup ww. lokalu korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych...

Pani zdaniem, obowiązujące przepisy podatkowe pozwalają na uwzględnienie wydatku na zakup apartamentu jako wydatku na cele mieszkaniowe i uwzględnienia go jako takiego w rozliczeniu przychodu w związku z uprzednio złożonym oświadczeniem i deklaracją PIT-23.

Jak wskazuje Pani, powołując się na treść wyroku NSA z 19 listopada 2001 r. sygn. akt FSA 3/01, ustawy podatkowe nie definiują pojęcia "lokal mieszkalny", stąd też definicje sformułowane przez Główny Urząd Statystyczny oraz zawarte w ustawie z dnia 10 kwietnia 1974 r. - Prawo lokalowe (art. 5) umożliwiają zakwalifikowanie zakupionego lokalu jako lokalu mieszkalnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego Pani stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na mocy art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że nabycie udziału w spółdzielczym prawie własnościowym do lokalu użytkowego nastąpiło w dniu 17 marca 2005 r. Zatem bieg pięcioletniego terminu rozpoczął się z dniem 31 grudnia 2005 r. Natomiast tenże udział sprzedano w dniu 27 listopada 2007 r. (tj. przed upływem wspomnianego terminu), wobec czego omawiana transakcja stanowi źródło przychodu z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W kwestii zasad opodatkowania sprzedaży tegoż lokalu, należy stwierdzić, iż na mocy przepisu art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tejże ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Zgodnie z przepisem art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. - podatek od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu.

Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Jednakże w myśl ust. 2a tegoż artykułu powyższa zasada nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej transakcji złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolnymi od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c):

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie (art. 21 ust. 16 ustawy).

Z powołanego przepisu wynika, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie jest wydatkowanie otrzymanego przychodu wyłącznie na cele mieszkaniowe określone w cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, ma bowiem charakter wyczerpujący (enumeratywny). Należy przy tym wskazać, iż zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy przepis ust. 1 pkt 32 nie ma zastosowania, jeżeli:

Z przytoczonych regulacji wynika, iż warunkiem zwolnienia z podatku dochodowego przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości jest:

Dodatkowo podkreślenia wymaga funkcjonowanie zwolnień przedmiotowych (w tym określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy) w polskim systemie podatkowym na zasadzie wyjątku od zasady powszechności opodatkowania (określonej w art. 84 Konstytucji RP). Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

Wobec tego wyliczenie zawartych w omawianym przepisie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot uzyskanego przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości, ma charakter wyczerpujący (enumeratywny), a nie przykładowy.

Stąd też nabycie przez Panią lokalu określonego w akcie notarialnym jako "lokal niemieszkalny bez prawa meldowania" ze środków uzyskanych ze zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu użytkowego nie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nabyty lokal nie stanowi lokalu mieszkalnego w myśl ww. przepisu.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że nie ma Pani podstaw do wykazania wydatku na zakup apartamentu stanowiącego lokal niemieszkalny jako przychodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy.

Odnosząc się natomiast do Pani argumentacji opartej na treści wskazanego we wniosku wyroku NSA należy stwierdzić, iż orzeczenia sądowe co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego; tym samym nie stanowią podstawy prawnej wydanej interpretacji. Nie bez znaczenia pozostaje również fakt, iż tenże wyrok dotyczył odmiennego stanu faktycznego. Z kolei przytoczona przez Panią ustawa z dnia 10 kwietnia 1974 r. - Prawo lokalowe (tekst jedn. Dz. U. z 1987 Nr 30, poz. 165 z późn. zm.) utraciła moc z dniem 12 listopada 1994 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.