ITPB2/415-921/08/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2008 r. (data wpływu 30 września 2008 r.), uzupełnionym w dniu 19 listopada 2008 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości otrzymanej w wyniku podziału majątku dorobkowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości otrzymanej w wyniku podziału majątku dorobkowego. Wniosek uzupełniono pismem w dniu 19 listopada 2008 r. (data wpływu).

W przedmiotowym wniosku oraz w piśmie uzupełniającym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła w 1979 r. na zasadach wspólności ustawowej nieruchomość gruntową (ziemia rolna) o łącznej powierzchni 1.08 ha, z której część została w 1991 r. podzielona na działki budowlane. Wspólność ustawowa została zniesiona i na podstawie umowy o podział majątku wspólnego, zawartej w 2006 r., Wnioskodawczyni nabyła na wyłączną własność następujące składniki majątkowe:

* ww. działki budowlane,

* dom jednorodzinny, który następnie sprzedała i za uzyskane w ten sposób pieniądze nabyła mieszkanie,

* samochód osobowy marki Toyota Corolla (rok produkcji 1995).

Natomiast mąż otrzymał samochód osobowy Renault Megane Scenic (rok produkcji 2003). Łączna wartość nabytych środków majątkowych nie jest równa. Wnioskodawczyni otrzymała większą część majątku dorobkowego, lecz trudno określić jej wartość. W związku z powyższym zrezygnowała z dochodzenia od byłego już męża alimentów.

Wnioskodawczyni jest od 13 lat emerytką i obecnie chciałaby sprzedać dwie działki budowlane.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z planowaną sprzedażą dwóch działek budowlanych, otrzymanych w wyniku podziału majątku dorobkowego, Wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłaty jakiegokolwiek podatku dochodowego i w jakiej wysokości.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie pytania dotyczącego podatku od towarów i usług wniosek zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie jest ona zobowiązana do zapłaty żadnego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 1964 Nr 9, poz. 59 z późn. zm.). W myśl art. 31 cytowanej ustawy, istota wspólności ustawowej wyraża się w tym, że: 1) powstaje z mocy samego prawa z chwilą zawarcia małżeństwa (o ile wcześniej przyszli małżonkowie nie zawarli małżeńskiej umowy majątkowej - intercyzy), 2) obejmuje dorobek małżonków (rozumiany jako przedmioty majątkowe nabyte w czasie trwania wspólności ustawowej przez oboje małżonków lub przez jednego z nich). Co więcej, wspólność ustawowa charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania udziały małżonków w majątku wspólnym nie są określone, a zatem jest to typ współwłasności łącznej.

Opisany ustrój majątkowy trwa do ustania lub unieważnienia małżeństwa albo orzeczenia separacji, chyba że w czasie trwania związku małżeńskiego: 1) małżonkowie zawarli małżeńską umowę majątkową, 2) z ważnych powodów na żądanie jednego z małżonków sąd orzekł zniesienie wspólności, 3) wspólność ustała z mocy prawa na skutek całkowitego lub częściowego ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków.

Zniesienie wspólności ustawowej kreuje prawo małżonków do majątku dorobkowego na zasadzie współwłasności w częściach ułamkowych, które z reguły jest stanem przejściowym i prowadzi do podziału majątku, choć, jak wynika z dyspozycji przepisu art. 211 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) podział ten nie jest obowiązkowy.

Zgodnie z art. 1037 Kodeksu cywilnego w związku z art. 46 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego podział majątku dorobkowego może nastąpić bądź na mocy umowy między małżonkami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek z małżonków. Jeżeli w skład tegoż majątku wchodzi nieruchomość, umowa o podział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. Na podstawie art. 211 i art. 212 w związku z art. 1035 Kodeksu cywilnego (mając na uwadze treść cytowanego art. 46), zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Z przytoczonego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż nieruchomość gruntowa, na części której wydzielono działki budowlane, została nabyta w 1979 r., tj. w okresie, kiedy pomiędzy Wnioskodawczynią a jej mężem trwała wspólność ustawowa, a następnie ww. część nieruchomości została przejęta przez nią na wyłączną własność w drodze umowy o podział majątku wspólnego z 2006 r.

Dotychczasowe ustalenia w zakresie zdarzenia przyszłego, jak i stanu prawnego, mają wpływ na określenie skutków prawnopodatkowych, jakie mogą wyniknąć z planowanej sprzedaży ww. działek budowlanych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

* odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

* zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

W kwestii rozpatrywania przesłanki braku związku odpłatnego zbycia nieruchomości z wykonywaną działalnością gospodarczą, należy wskazać, iż ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) doprecyzowano definicję działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu po nowelizacji - ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

W świetle powyższej definicji działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny.

Wobec tego sprzedaż nieruchomości, która nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej, stanowi wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródło przychodu podatkowego, jeśli ma ona miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Jeśli natomiast odpłatne zbycie następuje po upływie tego okresu nie powstaje przychód (nie ma miejsca opodatkowanie podatkiem dochodowym).

Wspomniany przepis nie zawiera definicji nieruchomości, stąd też należy odnieść się do przepisów Kodeksu cywilnego. W myśl przepisu art. 46 Kodeksu cywilnego nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Zatem, prawo rzeczowe rozróżnia trzy rodzaje nieruchomości: gruntowe, budynkowe, części budynków (lokalowe). W świetle przytoczonej definicji przepisy prawa cywilnego traktują nieruchomości gruntowe jako jedną kategorię nieruchomości, nie różnicując ich ze względu na ich przeznaczenie czy funkcję. Stąd również pojęcie nieruchomości użyte w zapisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy traktować w szerokim tego słowa znaczeniu. Z tego względu dla powstania obowiązku podatkowego na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, bez znaczenia jest, czy zbywana nieruchomość stanowi grunt rolny, leśny, budowlany itp. W przepisie tym nie wprowadzono zasady odmiennego traktowania nieruchomości, w zależności od ich przeznaczenia.

Natomiast dla ustalenia początku określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy pięcioletniego terminu zasadnym jest ustalenie momentu nabycia. Z tej racji, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia "nabycie", a tym bardziej nie określa szczególnych sposobów nabycia należy - mając przy tym na uwadze jego znaczenie językowe - odwołać się do przepisów Kodeksu cywilnego, a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi, iż umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę stanowisko judykatury (w rozumieniu orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego), nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. nie jest przyznanie nieruchomości na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

* podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

* jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Według przytoczonego we wniosku i piśmie uzupełniającym stanu faktycznego nabycie nieruchomości gruntowej na zasadzie wspólności ustawowej miało miejsce w 1979 r. Natomiast podział majątku dorobkowego nastąpił w 2006 r., w wyniku którego Wnioskodawczyni otrzymała na wyłączną własność jego większą część. Nadto wartość otrzymanych przez Panią składników majątkowych (należy przy tym przyjąć, że i przedmiotowej nieruchomości) w wyniku podziału majątku przekroczyła udział przysługujący Pani w majątku dorobkowym małżeńskim. W związku z tym za datę nabycia tej części nieruchomości (działek budowlanych), która przekracza Pani udział w majątku dorobkowym małżeńskim należy przyjąć dzień dokonania podziału majątku wspólnego (tj. w 2006 r.).

W kwestii zasad opodatkowania sprzedaży nieruchomości, należy stwierdzić, iż na mocy przepisu art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tejże ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Udział w działkach budowlanych (przekraczający udział w majątku dorobkowym), które Pani ma zamiar sprzedać, nabyty został na podstawie umowy o podział majątku w 2006 r., w związku z czym w sprawie zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed nowelizacją.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Zgodnie z przepisem art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. - podatek od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu.

Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Jednakże w myśl ust. 3 tegoż artykułu powyższa zasada nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej transakcji złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Reasumując:

* przychód ze sprzedaży działek budowlanych w części nabytej w 1979 r. nie będzie stanowił źródła przychodów (i tym samym nie będzie podlegał opodatkowaniu) z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

* przychód uzyskany ze sprzedaży działek budowlanych w części nabytej w 2006 r. będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., jeżeli sprzedaż ta nastąpi przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy, tj. przed dniem 1 stycznia 2011 r. Natomiast po upływie tego terminu również nie będzie ona stanowiła źródła przychodów.

Jednocześnie tutejszy organ zastrzega, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie, czy składniki majątkowe nabyte przez Wnioskodawczynię w drodze podziału majątku dorobkowego swoją wartością odpowiadają przysługującemu Jej udziałowi w majątku dorobkowym lub też, czy podział ten był w rzeczywistości ekwiwalentny w naturze oraz, czy sprzedaż działek budowlanych wypełnia znamiona prowadzenia działalności gospodarczej; stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.