ITPB2/415-915/10/MU

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 20 września 2010 r. (data wpływu 4 października 2010 r.), uzupełnionym pismami z dnia 4 października 2010 r. (data wpływu 5 października 2010 r.) i z dnia 21 grudnia 2010 r. (data wpływu 23 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego. Wniosek został uzupełniony pismami z dnia 4 października 2010 r. (data wpływu 5 października 2010 r.) i z dnia 21 grudnia 2010 r. (data wpływu 23 grudnia 2010 r.)

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 30 lipca 2008 r. otrzymała Pani od rodziców darowiznę w postaci kilku działek gruntów rolnych o łącznej powierzchni 2.5 ha. Obecnie zamierza Pani sprzedać działkę oznaczoną numerem 199, sklasyfikowaną w ewidencji gruntów i budynków jako grunty oznaczone w części symbolem R i w części Ł o powierzchni 0,62 ha. Z uzyskanych pieniędzy chciałaby Pani kupić działkę sąsiadującą z siedliskiem rodziców, które planuje Pani powiększyć i tam zamieszkać. Z uwagi na to, iż posiada Pani łącznie 2,5 ha gruntów sklasyfikowanych jako użytki rolne wskazaną działkę należy traktować jako część gospodarstwa rolnego, zgodnie z przepisem ustawy o podatku rolnym. Ponadto nadmienia Pani, iż nie jest Pani znane przyszłe wykorzystywanie gruntu przez kupującego. Chciałaby Pani sprzedać grunt rolnikowi, ale na chwilę obecną nie może Pani określić czy nabywca zakupi grunt w celu prowadzenia działalności rolnej czy też przeznaczy na inne cele.

Wobec powyższego zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawczyni, pomimo, iż nie minęło 5 lat od chwili nabycia, darowizna nie powinna być traktowana jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, z uwagi na to, iż nastąpi sprzedaż nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego, przychód uzyskany ze sprzedaży będzie zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, w dniu 30 lipca 2008 r. otrzymała Pani od rodziców darowiznę w postaci kilku działek gruntów rolnych o łącznej powierzchni 2.5 ha. Obecnie zamierza Pani sprzedać działkę oznaczoną numerem 199, sklasyfikowaną w ewidencji gruntów i budynków jako grunty oznaczone w części symbolem R i w części Ł o powierzchni 0,62 ha. Z uwagi na to, iż posiada Pani łącznie 2,5 ha gruntów sklasyfikowanych jako użytki rolne wskazaną działkę należy traktować jako część gospodarstwa rolnego, zgodnie z przepisem ustawy o podatku rolnym. Ponadto nadmienia Pani, iż nie jest Pani znane przyszłe wykorzystywanie gruntu przez kupującego. Chciałaby Pani sprzedać grunt rolnikowi, ale na chwilę obecną nie może Pani określić czy nabywca zakupi grunt w celu prowadzenia działalności rolniczej czy też przeznaczy na inne cele.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nabycia nieruchomości. Zatem mając na względzie przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), w szczególności zaś Działu III, Tytuł I Księgi drugiej tej ustawy, stwierdzić należy, że nabycie własności może nastąpić m.in. poprzez jej przeniesienie w wyniku umowy, zasiedzenie bądź też w wyniku innych zdarzeń.

Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeku cywilnego umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Stosownie do art. 158 ww. ustawy umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

W świetle powyższego nie sposób więc zgodzić się z twierdzeniem, iż darowizna nie powinna być traktowana jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, w sytuacji przedstawionej we wniosku przeniesienie własności nieruchomości na Panią w 2008 r. w wyniku darowizny stanowi nabycie w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pięcioletni termin, o którym mowa w tym przepisie, winien być natomiast liczony od końca roku 2008 r., i upłynie z dniem 31 grudnia 2013 r. W konsekwencji sprzedaż działki przed upływem tego terminu stanowić będzie źródło przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W kwestii zasad opodatkowania sprzedaży nieruchomości, należy stwierdzić, iż na mocy przepisu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Stosownie do art. 30e ust. 1, 4 i 5 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. - podatek od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, co wynika z treści art. 19 ust. 1 ustawy, jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

W myśl art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Definiując pojęcie "gospodarstwo rolne" należy, w myśl art. 2 ust. 4 ww. ustawy, odnieść się do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiący własność lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej.

Uszczegóławiając jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, a przez to decydując o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001 r. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika Nr 6 tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia użytki rolne dzielą się na:

Zgodnie z treścią zacytowanego art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zastosowanie uregulowanego w nim zwolnienia, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

* będące przedmiotem sprzedaży grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,

* muszą stanowić gospodarstwo rolne (tekst jedn.: będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

* grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Z analizy przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni, zamierza dokonać sprzedaży działki wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego, którą nabyła w drodze darowizny od rodziców w 2008 r. Działkę chciałaby sprzedać rolnikowi, ale nie może na chwilę obecną określić, czy nabywca zakupi grunt w celu prowadzenia działalności rolnej czy też przeznaczy go na inne cele.

Odpłatne zbycie ww. nieruchomości, stanowić będzie zatem źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże wbrew stanowisku Wnioskodawczyni dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest wystarczającym, że przedmiotowa nieruchomość wchodzi w skład gospodarstwa rolnego będącego Jej własnością, koniecznym jest bowiem również aby grunt zachował charakter rolny.

Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego decydujący jest cel nabycia gruntu, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją.

Wskazać należy, iż utrata charakteru rolnego następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania. Nie przesądza zatem o tym wyłącznie oświadczenie kupującego, bowiem decydującymi w tym względzie są okoliczności faktyczne, takie jak zamiar nabywcy co do ich wykorzystywania. Niemniej jednak, są to okoliczności, których oceny dokonuje organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem obowiązek udowodnienia ich zaistnienia ciąży na podatniku, tj. osobie, która zamierza skorzystać ze zwolnienia.

Reasumując, przychód uzyskany przez Panią ze sprzedaży działki rolnej wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego korzystał będzie zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko wówczas gdy w związku z dokonaną sprzedażą grunt ten nie utraci rolnego charakteru.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.