ITPB2/415-908a/12/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 2 października 2012 r. (data wpływu - 3 października 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 grudnia 2012 r. oraz pismem z dnia 20 grudnia 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia działki budowlanej - jest prawidłowe.

W dniu 3 października 2012 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 18 i 20 grudnia 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia działki budowlanej.

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 30 maja 2007 r. żona Pana otrzymała od swojego ojca w drodze darowizny do majątku osobistego działkę budowlaną. Działka ta nie weszła do majątku wspólnego. Nie sporządzano żadnych umów rozszerzających wspólność ustawową małżeńską. Podaje Pan, że od dnia 6 kwietnia 1991 r. jesteście małżeństwem we wspólności majątkowej ustawowej. Z kolei w styczniu 2011 r. żona przekazała Panu w drodze darowizny do Pana majątku osobistego ww. działkę. W kwietniu 2011 r. zakupił Pan wraz z żoną dom jednorodzinny. W dniu 10 marca 2011 r. wspólnie z żoną zaciągnął Pan kredyt hipoteczny, ponieważ nie posiadał Pan wówczas samodzielnej zdolności kredytowej.

W lipcu 2012 r. sprzedał Pan przedmiotową działkę, a uzyskane z tego tytułu środki pieniężne do końca 2014 r. chce przeznaczyć na spłatę całego kredytu hipotecznego zaciągniętego wspólnie z żoną na zakup domu oraz na remont domu, którego jest Pan współwłaścicielem.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie.

W zakresie zwolnienia od podatku związanego ze sprzedażą nieruchomości uważa Pan, że będzie mógł rozliczyć pieniądze uzyskane ze sprzedaży działki budowlanej przeznaczone na spłatę całego kredytu zaciągniętego przez obojga małżonków na zakup domu, a pozostałą kwotę przeznaczyć na jego remont.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest udzielenie odpowiedzi na pytania pierwsze. Wniosek w zakresie odnoszącym się do pytania drugiego rozstrzygnięty zostanie w odrębnym piśmie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Pana w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, zatem każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotne jest ustalenie daty ich nabycia.

Z treści złożonego wniosku wynika, że w dniu 30 maja 2007 r. żona Pana otrzymała od swojego ojca w drodze darowizny do majątku osobistego działkę budowlaną. Z kolei w styczniu 2011 r. żona przekazała Panu w drodze darowizny ww. działkę do Pana majątku osobistego. W lipcu 2012 r. dokonał Pan sprzedaży przedmiotowej działki, a uzyskane z tego tytułu środki pieniężne do końca 2014 r. chce przeznaczyć Pan na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego wspólnie z żoną na zakup domu oraz na remont tego domu, którego jest współwłaścicielem.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Natomiast ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością.

Zacytowane przepisy ww. ustawy określają charakter prawny majątkowej wspólności ustawowej małżonków jako współwłasności łącznej co znaczy, że udziały w majątku wspólnym nie są określone w okresie jej trwania. Inaczej mówiąc z bezudziałowego charakteru małżeńskiej wspólności ustawowej wynika bezudziałowy charakter współposiadania składników majątku wspólnego.

Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Do majątku osobistego każdego z małżonków należą m.in. przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 pkt 1 ww. ustawy). Innymi słowy sam fakt, że między małżonkami istnieje wspólność ustawowa nie czyni małżonków współwłaścicielami majątku osobistego jednego z nich. Co do zasady zatem przedmioty nabyte w darowiźnie stanowią majątek odrębny małżonka.

Powyższe oznacza, że nie ma prawnych przeszkód do zawarcia między małżonkami, pomiędzy którymi istnieje wspólność ustawowa, umowy darowizny, której przedmiotem będą rzeczy lub prawa należące do majątku odrębnego jednego małżonka, a efektem przesunięcie prawa własności do majątku odrębnego drugiego małżonka.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Świadczenie darczyńcy może polegać na działaniu lub zaniechaniu działania. Istotną cechą darowizny jest jej bezpłatny charakter. Oznacza to, że druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę.

Przedmiotem darowizny mogą być rzeczy, a więc wszystkie nieruchomości, ruchomości oraz zbywalne prawa majątkowe. Do zawarcia umowy darowizny, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli przez obie strony umowy. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny.

Umowa darowizny jest zatem jedną z form nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem jeśli małżonka tak rozporządziła przedmiotową działką budowlaną, którą posiadała w swoim majątku odrębnym, że został Pan nią obdarowany, to uznać należy, iż w dniu zawarcia umowy darowizny nastąpiło jej nabycie przez Pana; wówczas to Pan stał się jedynym jej właścicielem.

Skoro zaś ww. działkę budowlaną nabył Pan w 2011 r., dokonując oceny skutków prawnych jej odpłatnego zbycia należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. W myśl natomiast jego ust. 2 podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na mocy art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Stosownie do art. 30e ust. 5 tej ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, co wynika z treści art. 19 ust. 1 ustawy, jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e cytowanej ustawy).

Na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in.:

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 21 ust. 27 ww. ustawy, w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

* przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a) -c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a) -c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a) -c).

Należy również wskazać, iż przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30).

Z powyższego wynika, iż okolicznością decydującą o skorzystaniu ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego nieruchomości na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania ma bowiem charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Nie ogranicza to jednak wydatkowania kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości wyłącznie na jeden z elementów powołanego katalogu zwolnień.

Z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz ust. 25 pkt 2 wynika, że do analizowanego zwolnienia uprawnia wydatkowanie środków ze zbycia nieruchomości na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na określone cele mieszkaniowe. Ponadto kredyt ten musi zostać zaciągnięty w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania jest więc wydatkowanie przychodu na spłatę kredytu (pożyczki). Przy czym, kredyt ten musi być zaciągnięty na cele mieszkaniowe, co z kolei powinno wynikać z treści umowy kredytowej. Spłata kredytu stanowi bowiem etap realizacji tego celu mieszkaniowego.

Do wydatków na cele mieszkaniowe zalicza się również określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki poniesione budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży działki budowlanej nabytej w drodze darowizny w 2011 r. do Pana majątku odrębnego na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu, zaciągniętego wspólnie z żoną przed dniem uzyskania przychodu na zakup domu jednorodzinnego oraz na remont tego domu, którego jest Pan współwłaścicielem uprawnia do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia.

Dodać przy tym należy, że cel mieszkaniowy, o którym mowa powyżej zostaje spełniony w odniesieniu do całej kwoty wydatkowanej zarówno na spłatę zaciągniętego wspólnie z żoną kredytu hipotecznego jak i na remont domu w terminie do dnia 31 grudnia 2014 r., bowiem w tym przypadku bez znaczenia pozostaje fakt, że środki pochodzące ze sprzedaży Pana majątku odrębnego zostały wydatkowane na ww. cele.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.