ITPB2/415-889/09/ENB - Możliwość zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych wynagrodzenia uzyskanego przez funkcjonariusza straży granicznej w związku z uczestnictwem w realizacji przedsięwzięcia, finansowanego ze środków Komisji Europejskiej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2009 r. (data wpływu 5 listopada 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 14 stycznia 2009 r. (data wpływu 18 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnień przedmiotowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnień przedmiotowych. Pismem z dnia 11 stycznia 2010 r. Nr ITPB2/415-889/09-2/ENB został Pan wezwany do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego. Powyższe uzupełniono w dniu 18 stycznia 2010 r. (data wpływu do tut. organu).

W przedmiotowym wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pan funkcjonariuszem Straży Granicznej. Jako przedstawiciel Straży Granicznej uczestniczy Pan w projekcie przeznaczonym dla Kosowa "Wzmocnienie zasad poszanowania prawa dla Policji Granicznej Kosowa - Zintegrowany System Zarządzania Granicą - Faza 1". Projekt jest finansowany przez Unię Europejską (Komisję Europejską) z pomocy bezzwrotnej. Jest to tzw. Projekt Twinningowy - oznacza to zazwyczaj wsparcie / doradztwo kraju UE na rzecz innego kraju (kandydującego lub stowarzyszonego z UE). Ten projekt jest zarządzany przez instytucję Northern Ireland Public Sector Enterprises Limited (NI-CO), która na zlecenie rządu realizuje projekty pomocowe, w które zaangażowane są różne instytucje rządowe.

Straż Graniczna została zaproszona do udziału w tym projekcie i Komendant Główny SG wyraził zgodę na udział przedstawicieli SG. Projekt dotyczy wsparcia dla Policji Granicznej Kosowa w sprawnym zarządzaniu granicą Kosowa. Projekt skupia się na analizie prawa pod kątem jego dostosowania do standardów UE, przeprowadzeniu szkoleń z zakresu: prawa UE, przeprowadzania kontroli granicznej, dostosowania standardów przejść granicznych do wymagań Schengen, szkoleń na sprzęcie zakupionym z funduszy UE, itp. Przedstawiciele SG przeprowadzili już trzy przedsięwzięcia, a następne są planowane od listopada 2009 r. W tym projekcie, jak w każdym projekcie twinningowym, przewidziane zostało wynagrodzenie dla przedstawicieli SG. Eksperci SG każdorazowo podpisują z NI-CO umowy na konkretne działania, szkolenia w projekcie.

W dniach 15-17 czerwca 2009 r. przebywał Pan w P. (Kosowo) realizując część projektu dotyczącą analizy przepisów prawnych Kosowa, w zakresie prawa o cudzoziemcach oraz kontroli granicznej. Był to wstęp do kolejnej części (listopadowej) polegającej na opracowaniu projektu podręcznika dla kosowskiej Straży Granicznej. Za sporządzony raport z dokonanej wstępnej analizy uzyskał Pan wynagrodzenie w wysokości 615 euro (za przepracowane 2,5 dnia roboczego), przesłane z Irlandii przez NI-CO bezpośrednio na Pana konto w dniu 23 października 2009 r. Ze względów zdrowotnych nie uczestniczył Pan w działaniach listopadowych.

Miał Pan pełnić rolę wykonawcy kilku komponentów w tym projekcie i odpowiadać za opracowanie dwóch podręczników procedur granicznych zgodnie ze standardami Schengen oraz za szkolenia trenerów Akademii Spraw Wewnętrznych i wyższych oficerów Straży Granicznej w Kosowie z tematyki prawa Unii Europejskiej/Schengen. Wynagrodzenia w euro, wypłacane są na prywatne konta ekspertów w ilości zależnej od wykonanego zadania lub części zadania. Instytucja NI-CO jest upoważniona do rozdzielania środków w ramach różnych projektów pomocowych. Podpisuje ona umowę na realizację takiego projektu z przedstawicielstwem Komisji Europejskiej i jest ona odpowiedzialna za finansowanie i rozliczanie środków Unii Europejskiej.

Do każdego działania formułowana jest oddzielna umowa o dzieło, zgodnie z którą np. ma Pan dokonać analizy prawa dotyczącego kontroli granicznej i w postaci raportu przedstawić propozycje zmian legislacyjnych zgodnie z normami z Schengen, czy też zaprojektować, przygotować i przeprowadzić szkolenie dla funkcjonariuszy SG Kosowa z określonej tematyki przepisów Schengen. Umowa została sporządzona z Panem jako z osobą fizyczną, ekspertem z tej tematyki, a nie jako funkcjonariuszem SG.

NI-CO zajmuje się koordynacją, a raporty po realizacji zatwierdza Komisja UE. Numer projektu Wielkiej Brytanii, finansowanego przez Komisję UE, koordynowanego przez NI-CO. Kwoty wynagrodzenia będą napływać systematycznie na Pana prywatne konto w euro, stosunkowo do ilości przepracowanych w Kosowie dniówek. Pieniądze są przelewane bezpośrednio z Irlandii przez NICO.

Wobec powyższego zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody wskazane we wniosku powinny być zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych. Taką informację Wnioskodawca uzyskał dzwoniąc w październiku 2009 r. do krajowej informacji podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

W sytuacji natomiast, gdy Rzeczpospolita Polska nie posiada umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z państwem w którym osiągane są dochody wówczas kwestię opodatkowania dochodów należy rozpatrywać w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji Podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 2 cytowanej ustawy identyfikuje jako osobne źródło przychodu działalność wykonywaną osobiście.

Przepis art. 13 pkt 8 ww. ustawy stanowi, iż za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

Jednakże, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2009 r., wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

Jednakże, stosownie do art. 21 ust. 24 cytowanej ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 46, nie ma zastosowania do otrzymanych dochodów z tytułu realizacji projektu w ramach umowy o współpracy bliźniaczej (umowy twinningowej), zawartej na podstawie prawa wspólnotowego, zgodnie z którą instytucją wdrażającą jest instytucja polskiej administracji publicznej.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 83 cytowanej ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., wolne od podatku dochodowego są należności pieniężne wypłacone policjantom, żołnierzom, funkcjonariuszom celnym, Straży Granicznej, pracownikom jednostek wojskowych, jednostek policyjnych i jednostek organizacyjnych Straży Granicznej, użytych poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobiegania aktom terroryzmu lub ich skutkom, organizowania i kontroli ruchu granicznego, organizowania ochrony granicy państwowej lub zapewnienia bezpieczeństwa w komunikacji międzynarodowej, a także należności pieniężne wypłacone policjantom, żołnierzom, funkcjonariuszom celnym, Straży Granicznej i pracownikom, pełniącym funkcje obserwatorów w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych; zwolnienie nie ma zastosowania do wynagrodzeń za pracę oraz uposażeń i innych należności pieniężnych przysługujących z tytułu pełnienia służby na ostatnio zajmowanym stanowisku służbowym.

Jak wynika ze stanu faktycznego wskazanego we wniosku, jest Pan funkcjonariuszem Straży Granicznej. Jako przedstawiciel Straży Granicznej uczestniczy Pan w projekcie przeznaczonym dla Kosowa "Wzmocnienie zasad poszanowania prawa dla Policji Granicznej Kosowa - Zintegrowany System Zarządzania Granicą - Faza 1". Projekt jest finansowany przez Unię Europejską (Komisję Europejską) z pomocy bezzwrotnej. Jest to tzw. Projekt Twinningowy - oznacza to zazwyczaj wsparcie / doradztwo kraju UE na rzecz innego kraju (kandydującego lub stowarzyszonego z UE). Ten projekt jest zarządzany przez instytucję Northern Ireland Public Sector Enterprises Limited (NI-CO), która na zlecenie rządu realizuje projekty pomocowe, w które zaangażowane są różne instytucje rządowe.

Straż Graniczna została zaproszona do udziału w tym projekcie i Komendant Główny SG wyraził zgodę na udział przedstawicieli SG. Projekt dotyczy wsparcia dla Policji Granicznej Kosowa w sprawnym zarządzaniu granicą Kosowa. Eksperci SG każdorazowo podpisują z NI-CO umowy na konkretne działania, szkolenia w projekcie.

W dniach 15-17 czerwca 2009 r. przebywał Pan w Pristinie (Kosowo) realizując część projektu dotyczącą analizy przepisów prawnych Kosowa, w zakresie prawa o cudzoziemcach oraz kontroli granicznej. Był to wstęp do kolejnej części (listopadowej) polegającej na opracowaniu projektu podręcznika dla kosowskiej Straży Granicznej. Za sporządzony raport z dokonanej wstępnej analizy uzyskał Pan wynagrodzenie w wysokości 615 euro (za przepracowane 2,5 dnia roboczego), przesłane przez NICO bezpośrednio na Pana konto w dniu 23 października 2009 r. Ze względów zdrowotnych nie uczestniczył Pan w działaniach listopadowych.

Do każdego działania formułowana jest oddzielna umowa o dzieło, zgodnie z którą np. ma Pan dokonać analizy prawa dotyczącego kontroli granicznej i w postaci raportu przedstawić propozycje zmian legislacyjnych zgodnie z normami z Schengen, czy też zaprojektować, przygotować i przeprowadzić szkolenie dla funkcjonariuszy SG Kosowa z określonej tematyki przepisów Schengen. NICO zajmuje się koordynacją, a raporty po realizacji zatwierdza Komisja UE. Numer projektu Wielkiej Brytanii, finansowanego przez Komisję UE, koordynowanego przez NICO. Umowa została sporządzona z Panem jako z osobą fizyczną, ekspertem z tej tematyki, a nie jako funkcjonariuszem SG.

Podkreślenia wymaga, że zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa zwolnienia podatkowe stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania, dlatego powinny być interpretowane ściśle, w oparciu o wykładnię gramatyczną przepisów ustawy. Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

Odnośnie zwolnienia przedmiotowego uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazać należy, że regulacja ta ustanawia szereg przesłanek warunkujących objęcie określonych dochodów, ustanowionym w niej zwolnieniem od podatku dochodowego i tylko w przypadku łącznego spełnienia wszystkich tych przesłanek możliwe jest uznanie, że dochody te nie podlegają opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższy przepis wymaga, aby dochody te pochodziły ze środków bezzwrotnej pomocy, przyznanych przez wskazane w nim podmioty, to jest rządy państw obcych, organizacje międzynarodowe lub międzynarodowe instytucje finansowe. Nie jest to jednak w tym zakresie jedyny wymóg. Konieczne jest bowiem jeszcze, aby środki te zostały przyznane na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi podmiotami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe.

Nie ulega przy tym wątpliwości, iż chodzi tu o Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe Rzeczypospolitej Polskiej, a nie jakiegokolwiek innego państwa. Świadczy o tym, choćby użycie wielkich liter w wyrazach "Radę Ministrów", co oznacza, iż chodzi tu o określany tym mianem konstytucyjny organ władzy wykonawczej Rzeczypospolitej Polskiej (rozdział VI Konstytucji RP), a nie o rządy (rady ministrów) innych państw.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy, środki pomocowe powinny być przyznane, m.in. na podstawie umów zawartych z Radą Ministrów, właściwym ministrem lub agencjami rządowymi Rzeczypospolitej Polskiej. Z powyższego wynika zatem, że beneficjentami tych środków, a więc adresatami przyznanej na takiej podstawie bezzwrotnej pomocy, powinny być podmioty polskiego prawa publicznego, bądź prywatnego.

Należy zaznaczyć, iż intencją ustawodawcy było nieopodatkowywanie bezzwrotnej pomocy udzielanej Rzeczypospolitej Polskiej, a więc podmiotom prawa polskiego np. instytucjom państwowym, samorządowym, społecznym bądź też nawet podmiotom prawa prywatnego (przedsiębiorcom).

Natomiast przyjęcie odmiennego poglądu oznaczałoby, iż zwolnienie od podatku dochodowego ustanowione na podstawie powyższego przepisu obejmowałoby dochody otrzymywane przez podatników podlegających regulacjom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, którzy realizowali bezpośrednio cel dowolnego programu, finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy udzielonej przez wymienione w tym przepisie kategorie podmiotów, to jest rządy państw obcych, organizacje międzynarodowe lub międzynarodowe instytucje finansowe, niezależnie od tego, kto był adresatem tej pomocy, aby tylko środki te były przyznane na podstawie jednostronnej deklaracji któregokolwiek z tych podmiotów lub na podstawie umowy zawartej przez taki podmiot z radą ministrów, właściwym ministrem lub agencją rządową jakiegokolwiek państwa.

W rozpatrywanej sprawie, środki bezzwrotnej pomocy pochodzą z Komisji Europejskiej, jednakże, jak wynika z treści wniosku, są one przeznaczone dla Policji Granicznej Kosowa. Zatem program, w realizacji którego Wnioskodawca uczestniczył i osiągał dochody nie był realizowany na podstawie umowy zawartej z Unią Europejską przez Radę Ministrów Rzeczypospolitej Polskiej, właściwego ministra, czy też polską agencję rządową jak również nie był także przeznaczony dla Polski i w związku z tym, uwzględniając treść art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy przepis ten nie może stanowić podstawy prawnej do zwolnienia od podatku, dochodów otrzymanych przez Wnioskodawcę w związku z uczestniczeniem przez niego w realizacji tego przedsięwzięcia.

Dla wyłączenia zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w rozpatrywanej sprawie nie ma bowiem zasadniczego znaczenia, jaki podmiot - krajowy czy zagraniczny realizuje określony program pomocowy, lecz na jakiej podstawie przyznane zostały środki bezzwrotnej pomocy i w konsekwencji tego, znaczenie ma kto jest adresatem tej pomocy.

Reasumując, rzeczywistym beneficjentem bezzwrotnej pomocy otrzymanej od Komisji Europejskiej była Policja Graniczna Kosowa, która otrzymywała w ramach realizowanego projektu bezpłatną i profesjonalną pomoc, zaś koordynatorem projektu była instytucja Northern Ireland Public Sector Enterprises Limited, z którą Wnioskodawca jako ekspert krótkoterminowy podpisał indywidualną umowę, zatem zwolnienie wynikające z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 cytowanej ustawy w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania.

Odnośnie natomiast wskazanego przez Wnioskodawcę zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać, należy, iż zasadnicze znaczenie dla zastosowania omawianego zwolnienia przedmiotowego ma spełnienie dwóch warunków:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca za zgodą Komendanta Głównego Straży Granicznej brał udział w projekcie dotyczącym wsparcia dla Policji Granicznej Kosowa. W dniach 15-17 czerwca 2009 r. Wnioskodawca przebywał w Pristinie (Kosowo) realizując część projektu dotyczącą analizy przepisów prawnych Kosowa, w zakresie prawa o cudzoziemcach oraz kontroli granicznej. Był to wstęp do kolejnej części (listopadowej) polegającej na opracowaniu projektu podręcznika dla kosowskiej Straży Granicznej. Za sporządzony raport z dokonanej wstępnej analizy Wnioskodawca uzyskał wynagrodzenie w wysokości 615 euro (za przepracowane 2,5 dnia roboczego), przesłane przez NICO bezpośrednio na konto Wnioskodawcy w dniu 23 października 2009 r.

Dyspozycją powołanego wyżej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych objęte są należności pieniężne wypłacane m.in. funkcjonariuszom Straży Granicznej, użytym poza granicami państwa w celach wymienionych w tym przepisie, wśród których ustawodawca nie wymienił przeprowadzania szkoleń, opracowywania podręczników lub przygotowywania raportów. Zwolnienie nie ma zastosowania do każdej należności pieniężnej wypłaconej m.in. funkcjonariuszom Straży Granicznej, lecz dotyczy wyłącznie tych należności, do których zastosowanie znajdzie pełna treść art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem zwolnienie dotyczy wyłącznie tych wypłat, które otrzymują m.in. funkcjonariusze Straży Granicznej w związku z "użyciem poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobiegania aktom terroryzmu lub ich skutkom, organizowania i kontroli ruchu granicznego, organizowania ochrony granicy państwowej lub zapewnienia bezpieczeństwa w komunikacji międzynarodowej oraz należności pieniężnych wypłaconych funkcjonariuszom Straży Granicznej pełniącym funkcje obserwatorów w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych."

W wymienionym katalogu nie mieszczą się zatem wynagrodzenia za udział w przedsięwzięciach organizowanych w ramach bezzwrotnej pomocy, mających na celu realizację projektów dotyczących analizy przepisów prawnych innego państwa, w zakresie prawa o cudzoziemcach oraz kontroli granicznej, jak również nie mogą być zwolnione na podstawie tego przepisu należności otrzymane z tytułu sporządzenia raportu z dokonanej wstępnej analizy przepisów.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, iż otrzymana przez Wnioskodawcę należność za sporządzony raport nie podlega również zwolnieniu z opodatkowania na podstawie powołanego art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnośnie opodatkowania otrzymanych należności wskazać należy, że z treści art. 44 ust. 1a pkt 3 cyt. ustawy wynika, iż podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4 i 6-9, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 1 - są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.

Przepis art. 44 ust. 3a ww. ustawy stanowi, iż podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień - w terminie złożenia zeznania podatkowego, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lub 2a. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 3a zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, zapłaconej w danym miesiącu ze środków podatnika - art. 44 ust. 3c ww. ustawy.

Natomiast stosownie do art. 44 ust. 3e cytowanej ustawy przepisy ust. 1a i 7 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Przepisy art. 27 ust. 9 i 9a stosuje się odpowiednio.

Reasumując, w 2009 r. ciążył na Wnioskodawcy obowiązek wpłaty zaliczki na podatek z tytułu uzyskiwania dochodów przedstawionych we wniosku w terminie wskazanym w przepisach cytowanych powyżej.

Stosownie natomiast do art. 45 ust. 1 ww. ustawy podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Końcowo należy wskazać, że organ podatkowy dokonując interpretacji podatkowej w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej, nie może dokonać ustalenia wysokości podatku, do zapłaty którego był Pan zobowiązany, bowiem przedmiotem interpretacji indywidualnej mogą być jedynie przepisy regulujące zasady jego ustalania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.