ITPB2/415-880/09/12-S/TJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 9 czerwca 2010 r. sygn. akt I SA/Ol 331/10, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2009 r. (data wpływu 6 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie warunków skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest prawidłowe.

W dniu 6 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie warunków skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 6 sierpnia 2007 r. Wnioskodawczyni nabyła wraz z Panem T. B. w częściach równych spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu położonego w P. W dniu 28 czerwca 2008 r. zawarła z T. B. związek małżeński. Mąż w lokalu tym był zameldowany na pobyt stały od listopada 2007 r., natomiast Wnioskodawczyni była zameldowana na pobyt stały w innej miejscowości i w P. nie mieszkała. W dniu 16 października 2009 r. dokonała wraz z mężem sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu położonego w P. Z mężem pozostaje w ustroju ustawowej wspólności majątkowej.

Wobec powyższego zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawczyni, osiągnięte dochody ze zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu są zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 w związku z art. 21 ust. 21 i 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni uważa, iż co prawda przedmiotowy lokal mieszkalny nabyła z mężem, kiedy jeszcze nie byli małżeństwem, jednakże decydujący jest moment powstania obowiązku podatkowego tj. data sprzedaży, a wówczas byli małżeństwem od ponad 12 miesięcy. Ustawa nie wymaga też, aby lokal stanowił współwłasność małżeńską. Mąż od listopada 2007 r. do chwili zbycia zameldowany był w tym lokalu, a więc spełnił warunek o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 cytowanej ustawy i w myśl tego przepisu przychody uzyskane przez niego z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu wolne są od podatku. Ponadto Wnioskodawczyni wskazuje, iż skoro art. 21 ust. 22 stanowi, że ulga meldunkowa ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków, to w Jej ocenie, mimo, że warunek zameldowania spełnia tylko małżonek, zwolnienie od podatku przychodów z odpłatnego zbycia ma zastosowanie również do Niej, która tego warunku nie spełnia. Nadmienia też, iż tylko taka interpretacja powoduje, że zwolnienie podatkowe będzie miało zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Wnioskodawczyni wskazała również, iż podobne stanowisko zaprezentował Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 24 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Bd 12/09, w Lublinie w wyroku z dnia 21 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Lu 622/08 oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie w decyzji z dnia 17 września 2007 r. Nr IS.I/2-4151/9/07.

W dniu 3 lutego 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną Nr ITPB2/415-880/09/MU, w której wskazując warunki, od spełnienia których uzależniona jest możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, stwierdził, iż w związku z brakiem zameldowania przez Wnioskodawczynię w sprzedanym lokalu mieszkalnym przez wymagany okres, przychód z jego zbycia, w części przypadającej na Nią podlegał będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W dniu 22 lutego 2010 r. zostało złożone wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w przedmiotowej interpretacji. Odpowiedź na wezwanie została udzielona pismem z dnia 19 marca 2010 r. znak ITPB2/415W-17/10/BK. W dniu 16 kwietnia 2010 r. do tutejszego organu wpłynęła skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Wyrokiem z dnia 9 czerwca 2010 r. sygn. akt I SA/Ol 331/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uchylił zaskarżoną interpretację. W jego uzasadnieniu stwierdził, że trafnie zwrócono uwagę w interpretacji, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych, a zatem podatnikiem jest osoba fizyczna. Również więc każdy z małżonków jest odrębnym podmiotem podatku, co potwierdza art. 6 ust. 1 ww. ustawy. Każdy z nich odrębnie osiąga dochód, a zatem odrębnie u każdego z nich zachodzi zdarzenie powodujące powstanie stosunku podatkowoprawnego. Również odrębnie w odniesieniu do każdego z nich ustalane jest prawo dokonywania różnego rodzaju odliczeń czy zwolnień, zmniejszających podstawę opodatkowania. Jednocześnie Sąd podkreślił, że art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy wprowadza zasadę, która doznaje modyfikacji wobec użycia przez ustawodawcę sformułowania "z zastrzeżeniem ust. 21 i 22". Z uwagi bowiem na to, że art. 21 ust. 22 stanowi, że ulga meldunkowa ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków, to w ocenie Sądu, mimo że warunek zameldowania spełnia tylko jeden z małżonków, zwolnienie od podatku przychodów z odpłatnego zbycia ma zastosowanie również do małżonka, który tego warunku nie spełnia. Tylko wtedy zrealizowane będzie unormowanie, że zwolnienie podatkowe ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Od powyższego wyroku, tut. organ pismem z dnia 27 lipca 2010 r. wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 17 maja 2012 r. sygn. akt II FSK 2098/10 umorzył postępowanie kasacyjne z uwagi na cofnięcie pismem z dnia 25 kwietnia 2012 r. wniesionej skargi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Przepis art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w ww. brzmieniu - stanowi, iż podatek od dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, co wynika z treści art. 19 ust. 1 ustawy, jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Jednakże, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. - wolnymi od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

Zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia (art. 21 ust. 21 ww. ustawy). Oznacza to, że nie złożenie oświadczenia lub złożenie go po terminie powoduje brak prawa do zwolnienia. Wymóg złożenia w terminie tego oświadczenia jest bowiem, obok zameldowania na pobyt stały w sprzedawanym lokalu lub budynku przez okres 12 miesięcy, warunkiem koniecznym do zastosowania omawianego zwolnienia. Warunek ten wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 21, dotyczącego zwolnień przedmiotowych, przez co stał się on nieodłącznym elementem regulacji dotyczącej zwolnienia przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym wskazać należy, iż zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw podatnicy, do których mają zastosowanie ust. 1 lub ust. 2, oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy zmienianej w art. 1. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Natomiast w sytuacji, gdy współwłaścicielami nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są współmałżonkowie, to zgodnie z art. 21 ust. 22 ww. ustawy zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w dniu 6 sierpnia 2007 r. Wnioskodawczyni nabyła wraz z Panem T. B. w częściach równych spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu położonego w P. W dniu 28 czerwca 2008 r. zawarła z T. B. związek małżeński. Mąż w lokalu tym był zameldowany na pobyt stały od listopada 2007 r., natomiast Wnioskodawczyni była zameldowana na pobyt stały w innej miejscowości i w P. nie mieszkała. W dniu 16 października 2009 r. dokonała wraz z mężem sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu położonego w P. Z mężem pozostaje w ustroju ustawowej wspólności majątkowej.

Oceniając tak przedstawiony stan faktyczny, uwzględniając stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie stwierdzić należy, iż spełnienie warunku niezbędnego do skorzystania z ulgi meldunkowej przez jednego z małżonków (przesłanki zameldowania na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy w zbywanym lokalu) powoduje, że z przedmiotowej ulgi mogą skorzystać łącznie oboje małżonkowie.

W związku z tym, w sytuacji terminowego złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.