ITPB2/415-871/10/GR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2010 r. (data wpływu 13 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dodatku za rozłąkę wypłacanego żołnierzom - jest prawidłowe.

W dniu 13 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dodatku za rozłąkę wypłacanego żołnierzom.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Decyzją Dyrektora Departamentu Transformacji MON na podstawie art. 68 ust. 1 ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 90, poz. 593) a także § 2, § 4 i § 16 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 30 kwietnia 2010 r. w sprawie świadczeń socjalno-bytowych dla żołnierzy zawodowych, Wnioskodawcy przyznano dodatek za rozłąkę w wysokości 18-krotności stawki diety określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej oraz samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży na obszarze kraju.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przyznany dodatek za rozłąkę podlega zwolnieniu przedmiotowemu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze treść art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz treść § 2, § 4 i § 16 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej w sprawie świadczeń socjalno-bytowych żołnierzy zawodowych (Dz. U. Nr 87, poz. 565) Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przyznane świadczenie korzysta ze zwolnienia przedmiotowego.

Z treści art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że zwolnieniu przedmiotowemu podlega "dodatek za rozłąkę wypłacany pracownikom czasowo przeniesionym - do wysokości diet za czas podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju".

W ocenie Wnioskodawcy żołnierz zawodowy w rozumieniu art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest pracownikiem. Drugim wyznacznikiem zakresu stosowania zwolnienia przedmiotowego jest natomiast czasowe jego przeniesienie. Ustawodawca nie zdefiniował dla potrzeb prawa podatkowego pojęcia czasowego przeniesienia. Należałoby się zatem posłużyć innymi normami prawnymi - regulacją z zakresu pragmatyki służby wojskowej żołnierzy zawodowych. Niedopuszczalne bowiem jest według Wnioskodawcy posługiwanie się zawężonym pojęciem czasowego przeniesienia z tytułu podróży służbowych na obszarze kraju.

W art. 68 ust. 1 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych ustawodawca uznał, że żołnierz, który posiada członków rodziny oraz nieposiadający prawa do zamieszkania z nimi w miejscu pełnienia służby ma prawo do dodatku za rozłąkę. W tym przypadku ustawodawca odwołuje się do ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych RP. Z treści art. 51 ust. 2 wynika, że tymczasowe zakwaterowanie ograniczone jest czasem pełnienia służby w danej miejscowości lub przydzieleniem zakwaterowania stałego. Z pkt 1 tego ustępu wynika czasowość zakwaterowania wynikająca z czasowości pełnienia służby w danej miejscowości. Wyczerpuje to, zdaniem Wnioskodawcy, znamiona czasowego przeniesienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prawo Wnioskodawcy do zakwaterowania realizowane jest poprzez wypłacanie ryczałtu mieszkaniowego (art. 21 ust. 6 w zw. z ust. 10 ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych RP). Formę tę zrealizowano dla K. Zatem każde pełnienie służby poza miejscem zrealizowania potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy wiąże się z realizacją zapisów art. 51 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, czyli czasowym przeniesieniem. Czasowość taką wyznacza również fakt kadencyjności wyznaczania na stanowisko (od 18 miesięcy do 3 lat).

Ustawodawca w § 4 ust. 2 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej w sprawie świadczeń socjalno-bytowych żołnierzy zawodowych nałożył na wnioskującego o wypłacenie tego świadczenia obowiązek udokumentowania faktu uprawnień do zakwaterowania tymczasowego. Zatem decyzja o przyznaniu takiego świadczenia jednocześnie poświadcza stan faktyczny uprawniający do zakwaterowania tymczasowego tylko do czasu pełnienia służby w danej miejscowości, czyli czasowe przeniesienie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Na mocy art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Jak stanowi art. 21 ust. 1 pkt 18 ww. ustawy, wolny od podatku dochodowego jest dodatek za rozłąkę wypłacany pracownikom czasowo przeniesionym - do wysokości diet za czas podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

Zgodnie z art. 37 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 90, poz. 593 z późn. zm.), żołnierz zawodowy w służbie stałej pełni zawodową służbę wojskową przez czas określony kadencjami na stanowisku służbowym. Kadencja na stanowisku służbowym trwa od osiemnastu miesięcy do trzech lat.

Żołnierzowi zawodowemu pozostającemu w związku małżeńskim lub posiadającemu dzieci pozostające na jego utrzymaniu, który w miejscu pełnienia służby lub miejscowości pobliskiej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2005 r. Nr 41, poz. 398 z późn. zm.) korzysta z zakwaterowania zbiorowego, przydzielono mu miejsce w internacie lub kwaterze internatowej, bez prawa zamieszkiwania z członkami rodziny, przysługuje dodatek za rozłąkę i zwrot kosztów przejazdów odbywanych nie częściej niż raz w miesiącu do miejsca zamieszkania członka rodziny i z powrotem (art. 68 ust. 1 ww. ustawy).

Jak wynika z postanowień art. 68 ust. 8 cytowanej ustawy, Minister Obrony Narodowej został upoważniony do wydania rozporządzenia, w którym określi między innymi wysokość dodatku za rozłąkę oraz zwrotu kosztów codziennych dojazdów. Stosowne rozporządzenie Minister Obrony Narodowej wydał w dniu 30 kwietnia 2010 r. w sprawie świadczeń socjalno - bytowych dla żołnierzy zawodowych (Dz. U. Nr 87, poz. 565).

Jak wynika z § 2 ww. rozporządzenia dodatek za rozłąkę w formie ryczałtu miesięcznego ustala się w wysokości 18-krotności stawki diety, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej, lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju, wydanych na podstawie art. 775 § 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.).

Natomiast, jak wynika z treści § 3 powołanego rozporządzenia, dodatku za rozłąkę nie wypłaca się:

Zgodnie z § 4 ust. 1 cytowanego rozporządzenia dodatek za rozłąkę wypłaca się na pisemny wniosek żołnierza zawodowego złożony do dowódcy jednostki wojskowej, począwszy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym żołnierz spełnił warunki określone w art. 68 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym, w przypadku rozłąki z rodziną (która co do zasady powinna mieć charakter czasowy), a przede wszystkim mając na uwadze kadencyjność służby żołnierzy zawodowych, (tekst jedn.: wyznaczenie określonych ram czasowych pełnienia służby) można mówić o czasowym charakterze przeniesienia służbowego żołnierza zawodowego.

Należy zatem uznać, że otrzymywany przez Wnioskodawcę dodatek za rozłąkę, stanowi przychód ze stosunku służbowego zwolniony z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.