ITPB2/415-826/08/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży gruntów rolnych

* jest nieprawidłowe w części dotyczącej odpłatnego zbycia gruntów stanowiących nieużytki,

* jest prawidłowe w części dotyczącej odpłatnego zbycia gruntów stanowiących użytki rolne, pod warunkiem, że w związku ze sprzedażą nie utraciły charakteru rolnego.

W dniu 22 sierpnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntu rolnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 25 czerwca 2008 r. dokonała Pani sprzedaży niezabudowanej nieruchomości o powierzchni 2,0000 ha. Przedmiotowa nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, nie jest wydzierżawiana. W skład tej nieruchomości wchodzą nieużytki o powierzchni 0,0400 ha oraz grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako użytki rolne o powierzchni 1,6000 ha i oznaczone symbolami RIVb, RVI - zgodnie z wypisem z rejestru gruntów wydanego przez Starostwo Powiatowe z dnia 18 sierpnia 2008 r. Z zaświadczenia wydanego przez Wójta gminy wynika, że ww. działka nie była objęta obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ponieważ wygasł on w dniu 31 grudnia 2003 r. ani nie posiadała decyzji o warunkach zabudowy, a zgodnie ze Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Gminy, przedmiotowa nieruchomość znajduje się w obszarze o wiodącej funkcji - rekreacja i budownictwo mieszkaniowe. Agencja Nieruchomości Rolnych nie skorzystała z prawa pierwokupu.

Powyższą nieruchomość nabyła Pani na podstawie umowy sprzedaży w dniu 17 października 2006 r. Przez cały czas, od gruntów o powierzchni 1,9600 ha opłacała Pani podatek rolny, za wyjątkiem gruntów o powierzchni 0,0400 ha, stanowiących nieużytki. Dodatkowo podaje Pani, że wskutek sprzedaży, przedmiotowa nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego, w dalszym ciągu figuruje w ewidencji gruntów jako grunty o takim charakterze. Nadto osoba kupująca nie wystąpiła o warunki zabudowy, nie przekształciła tej ziemi, czyli nadal ta ziemia jest ziemią rolna i nie straciła ona swego charakteru rolnego. Ponadto, nie chcąc narazić się na negatywne konsekwencje podatkowe, wbrew swojej woli Wnioskodawczyni złożyła właściwemu organowi podatkowemu oświadczenie zawierające zobowiązanie przeznaczenia środków pieniężnych uzyskanych z powyższej sprzedaży na zakup mieszkania, choć uważa, że nie miała takiego obowiązku, a kwotę uzyskaną ze sprzedaży chciała przeznaczyć na inne cele, niż mieszkaniowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawczyni, przedmiotową nieruchomość stanowią grunty rolne, które w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym i według wypisu z rejestru gruntów nie utraciły tego charakteru. Zawarty w akcie notarialnym zapis, że ww. nieruchomość znajduje się w obszarze o wiodącej funkcji - rekreacja i budownictwo mieszkaniowe, na który powołał się organ podatkowy, nie może spowodować, że przedmiotowa nieruchomość utraciła charakter rolny. Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego nie jest aktem prawnym, a zatem nie miała obowiązku złożenia oświadczenia o przeznaczeniu środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży na cele mieszkaniowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Pani zawarte we wniosku z dnia 22 sierpnia 2008 r. należy uznać za prawidłowe w części dotyczącej odpłatnego zbycia gruntów jako użytki rolne, o ile w związku ze sprzedażą nie utraciły charakteru rolnego, nieprawidłowe w części dotyczącej odpłatnego zbycia gruntów jako nieużytki.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007 r..

Z analizy wniosku wynika, iż w przedmiotowej sprawie należy odnieść się do przepisów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwalnia jednak od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.

Zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji pojęcia gospodarstwa rolnego. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiący własność lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej.

Uszczegółowiając jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów, należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika Nr 6 tego rozporządzenia.

Jak wynika z § 67 tego rozporządzenia z użytków gruntowych wyodrębniono m.in. następujące grupy:

Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia do użytków rolnych zalicza się: grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami i rowy.

Zgodnie z punktem 5 załącznika Nr 6 do rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa nieużytki stanowią odrębną kategorię gruntów, niezaliczaną do użytków rolnych, w skład których wchodzą

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że ustawodawca uzależnił zwolnienie przychodu ze sprzedaży gruntów rolnych od podatku dochodowego od następujących przesłanek:

* przychód musi zostać uzyskany z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, tj. m.in. sklasyfikowanych jako użytki rolne lub grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych.

* przychód ten nie może zostać uzyskany ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Zasadniczy wpływ na ocenę, czy sprzedane grunty mają charakter rolny (wchodzą w skład gospodarstwa rolnego) ma więc ich sklasyfikowanie w ewidencji gruntów i budynków.

Natomiast o fakcie, czy dane grunty utraciły w wyniku ich sprzedaży charakter rolny decyduje cel ich nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Utrata charakteru rolnego lub leśnego następuje więc przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej lub leśnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania.

Wprawdzie w akcie notarialnym zawarto zapis, iż "przedmiotowa nieruchomość, zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego, przeznaczona była pod uprawy rolne; plan stracił ważność dnia 31 grudnia 2003 r., a zgodnie ze Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego, przedmiotowa nieruchomość znajduje się w obszarze o wiodącej funkcji - rekreacja i budownictwo mieszkaniowe", to jednakże sama treść nie przesądza o utracie charakteru rolnego.

Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego, jest dokumentem określającym w sposób ogólny planowany sposób zagospodarowania całego terytorium gminy, zawierający informacje o położeniu obszarów przeznaczonych pod zabudowę i inne funkcje, przebiegu głównych szlaków komunikacyjnych, terenów chronionych itp.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.) kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy należy do zadań własnych gminy. Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego gminy jest dokumentem poprzedzającym uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, przyjmowane jest jako uchwała rady gminy, nie posiada jednak rangi przepisu prawa miejscowego, stanowiąc jedynie podstawę do opracowania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Z analizy stanu faktycznego wynika, że sprzedana nieruchomość zakwalifikowana została jako nieużytki i użytki rolne. Tym samym mając na uwadze definicję gospodarstwa rolnego podkreślić należy, że grunty oznaczone jako nieużytki nie stanowią gospodarstwa rolnego ani też nie wchodzą w jego skład, gdyż nie są użytkami rolnymi. Zatem przychód osiągnięty ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, w części odpowiadającej powierzchni nieużytków podlegał będzie opodatkowaniu 10 % zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w terminie płatności podatku podatnik jest obowiązany złożyć deklarację według ustalonego wzoru (PIT-23).

Zasada ta nie ma zastosowania do podatników, którzy w tym samym terminie złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży wydatkują na cele i w terminie określonym w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e), z zastrzeżeniem art. 21 ust. 2 i 2a tejże ustawy.

Natomiast w pozostałej części, tj. w części stanowiący użytki rolne, przychód ze sprzedaży jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wyłącznie o ile grunty, stanowiące przedmiot odpłatnego zbycia, nie utraciły w związku z tą sprzedażą charakteru rolnego, przy czym podstawą ustalenia tej okoliczności jest cel nabycia, potwierdzony stosownymi dowodami (m.in. zapis w akcie notarialnym dotyczącym oświadczenia kupującego). Zatem, tylko od tej części przychodu - przy spełnieniu wskazanych warunków - Wnioskodawczyni nie była zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego oraz złożenia oświadczenia w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczy na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ww. ustawy.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20.