ITPB2/415-820a/08/ENB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 13 sierpnia 2008 r. (data wpływu 19 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków włączenia nieruchomości do majątku wspólnego małżonków w drodze darowizny - jest prawidłowe w części dotyczącej Wnioskodawcy.

W dniu 19 sierpnia 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków włączenia nieruchomości do majątku wspólnego małżonków w drodze darowizny.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W 2002 r. w drodze dziedziczenia nabył Pan działkę Nr 21/8 (zapłacono podatek od spadków i darowizn). W 2004 r. zawarł Pan związek małżeński. W 2006 r. dokonał Pan podziału ww. nieruchomości na dwie działki o Nr 21/11 i 21/12, po czym na działce Nr 21/12 rozpoczął budowę budynku mieszkalnego.

W 2007 została poszerzona współwłasność małżeńska łączna o działkę Nr 21/12 - w drodze aktu darowizny działki do majątku wspólnego. Notariusz uznał, że na podstawie Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego nie ma możliwości poszerzenia współwłasności łącznej umową poszerzenia, gdyż wtedy w jej skład weszłyby inne składniki majątku osobistego, które tą współwłasnością nie miały zostać objęte i zaproponował umowę darowizny przedmiotowej nieruchomości do majątku wspólnego.

W 2008 r. został dokonany podział działki Nr 21/12 na działki o numerach: 21/27 - na której został wybudowany dom w którym mieszka Pan od 2007 r., 21/24,21/23,21/25.

Obecnie pozostaje Pan w związku małżeńskim i nie zawierał innych umów małżeńskich. W 2009 r. planuje Pan wraz z małżonką sprzedaż działek Nr 21/23,21/24,21/25.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy włączenie do majątku wspólnego małżonków, w drodze umowy darowizny nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka jest nabyciem tej nieruchomości, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez drugiego lub obydwu małżonków.

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na zadane pytanie w zakresie dotyczącym Wnioskodawcy. Wniosek w zakresie dotyczącym małżonki Wnioskodawcy zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawcy, włączenie do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości, stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka nie jest nabyciem tej nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy przez drugiego małżonka.

W ocenie Wnioskodawcy, włączenie nieruchomości do majątku wspólnego w drodze darowizny jest czynnością analogiczną do umowy poszerzającej majątek wspólny i nie stanowi nabycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Wskazuje, że zgodnie z orzecznictwem NSA wyrok III SA 2717/00, włączenie do majątku wspólnego małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową, nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka, nie jest nabyciem tej nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez drugiego małżonka.

W Jego sytuacji włączenie nieruchomości do majątku wspólnego małżonków z powodów formalnych nastąpiło drogą darowizny, a nie umową rozszerzającą wspólność majątkową, niemniej w ocenie Wnioskodawcy czynność ta miała charakter organizacyjny. Umowa ta reguluje bowiem stosunki majątkowe małżonków przez czas trwania ich związku małżeńskiego, tak jakby było to w przypadku umowy rozszerzającej. Osiągnięty stan prawny własności nieruchomości jest identyczny bez względu czy czynność została dokonana darowizną, czy też poprzez umowę rozszerzającą współwłasność łączną. W obydwu przypadkach nieruchomość stałaby się własnością łączną.

Wcześniej - Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z dnia 17 grudnia 1996 r. FPS 7/96/ONSA 1997 Nr 2 poz. 51 - nie uznał za "nabycie" zwrotu wywłaszczonej uprzednio nieruchomości, mimo że decyzja wydana w tym przedmiocie miała charakter konstytutywny. W uzasadnieniu tej uchwały zwrócono również uwagę na wyjątkowy - bo ograniczający swobodę dysponowania prawem własności - charakter art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co nakazuje ścisłą jego interpretację. Ewentualne wątpliwości prawne, które wystąpią przy jego stosowaniu winny być wyjaśniane na korzyść podatnika. Podzielając - co do zasady - wyrażony w tej uchwale pogląd, że nie każde przeniesienie własności jest nabyciem w rozumieniu cytowanego przepisu, należy rozważyć charakter prawny małżeńskiej umowy majątkowej rozszerzającej wspólność ustawową.

Jak wskazał Wnioskodawca, typ współwłasności małżeńskiej charakteryzuje się tym, że jest to współwłasność bezudziałowa, żaden z małżonków w czasie jej trwania nie może rozporządzając swymi prawami do majątku wspólnego, jest wspólnością masy majątkowej odpowiadającej pojęciu mienia ujętemu w art. 44 Kodeksu cywilnego. Zatem cały przychód uzyskany przez małżonków ze sprzedaży wszedłby niepodzielnie do majątku wspólnego, co oznacza, że opodatkowanie jego połowy w równym stopniu obciąża żonę Wnioskodawcy jak i jego samego.

Artykuł 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma w założeniu przeciwdziałać spekulacji rzeczami i prawami w przepisie tym wymienionymi. Takie - ratio legis - nie dotyczy sytuacji, w której nabyta przed laty przez jednego małżonka nieruchomość zmienia swój status poprzez zawarcie małżeńskiej umowy rozszerzającej wspólność ustawową, a następnie zostanie sprzedane przez oboje małżonków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie:

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007 r..

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż w 2002 r. w drodze dziedziczenia Wnioskodawca nabył działkę Nr 21/8. W 2004 r. zawarł związek małżeński. W 2006 r. Wnioskodawca dokonał podziału ww. nieruchomości na dwie działki o Nr 21/11 i 21/12.

W 2007 została poszerzona współwłasność małżeńska łączna o działkę Nr 21/12 - w drodze aktu darowizny działki do majątku wspólnego. Notariusz uznał bowiem, że na podstawie Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego nie ma możliwości poszerzenia współwłasności łącznej umową poszerzenia, gdyż wtedy w jej skład weszłyby inne składniki majątku osobistego, które tą współwłasnością nie miały zostać objęte i zaproponował umowę darowizny przedmiotowej nieruchomości do majątku wspólnego.

W 2008 r. został dokonany podział działki Nr 21/12 na działki o numerach: 21/27,21/24,21/23,21/25.

W 2009 r. Wnioskodawca planuje wraz z małżonką sprzedaż działek Nr 21/23,21/24,21/25.

Należy wskazać, że co do zasady zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, rozszerzenie współwłasności małżeńskiej na zasadach i w sposób określony przez ustawę z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59) nie jest nabyciem przedmiotu przez drugiego małżonka.

Kwestię ustrojów małżeńskich regulują art. 47 - 54, w tym art. 47 § 1 stanowiący, że małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa taka może poprzedzać zawarcie małżeństwa.

Natomiast jak wynika z treści wniosku, w przedmiotowej sytuacji nastąpiło włączenie nieruchomości do majątku wspólnego małżonków w drodze umowy darowizny, którą regulują przepisy Kodeksu cywilnego.

Jak wynika z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku, zatem jeśli świadczenie będzie polegać na przekazaniu rzeczy (np. nieruchomości) dochodzi do przeniesienia prawa własności rzeczy z darczyńcy na obdarowanego.

Zatem rozporządzenie przez Wnioskodawcę przedmiotem wchodzącym w skład majątku odrębnego na rzecz majątku wspólnego (w drodze darowizny), w czasie trwania wspólności majątkowej, nie może być traktowane jako umowa majątkowa małżeńska w znaczeniu użytym w art. 47 - 51 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Odnosi się ono bowiem do konkretnej, indywidualnie oznaczonej nieruchomości należącej dotąd do majątku odrębnego Wnioskodawcy, i nie oznacza, że w przyszłości przedmioty majątkowe tego samego rodzaju będą należały do majątku wspólnego. Celem zaś umowy majątkowej małżeńskiej jest ustalenie zasad, według których kształtować się mają wzajemne stosunki majątkowe małżonków.

Nie można zatem przyjąć, że dokonanie darowizny z majątku odrębnego jednego z małżonków do majątku wspólnego małżonków ma tożsame skutki, z rozszerzeniem majątku wspólnego małżonków na podstawie przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Jednakże należy zauważyć, że w przypadku Wnioskodawcy, który dokonał darowizny ze swojego majątku odrębnego do majątku wspólnego Wnioskodawcy i współmałżonka nie można mówić o nabyciu sensu stricte bowiem przed dokonaniem czynności Wnioskodawca był jedynym właścicielem nieruchomości, natomiast po dokonaniu darowizny nastąpiła w Jego przypadku zmiana struktury własności, bowiem w wyniku dokonania darowizny z jedynego właściciela stał się współwłaścicielem w łącznej i bezudziałowej współwłasności małżeńskiej, dokonana darowizna nie skutkowała zatem u Wnioskodawcy nabyciem ponad dotychczas posiadany 100% udział w nieruchomości.

Zatem w przypadku Wnioskodawcy, za datę pierwotnego nabycia należy uznać 2002 rok, w którym to roku Wnioskodawca nabył nieruchomość w drodze dziedziczenia do swego majątku odrębnego. Przeniesienie własności nieruchomości w drodze darowizny ze swego majątku odrębnego do majątku wspólnego - Wnioskodawcy i współmałżonka nie stanowi dla Wnioskodawcy nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z powyższym sprzedaż opisanej nieruchomości w 2009 r. dla Wnioskodawcy nie będzie stanowiła źródła przychodu z uwagi na to, że upłynął okres pięcioletni od momentu nabycia nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.